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企业财务人员年终汇算清缴具体操作处理
 来源:作者:时间:2013-7-12 10:12:06
 

企业财务人员年终汇算清缴具体操作处理
★A、B公司是关联企业。2006年度,A公司应缴纳所得税,B公司免征所得税。A公司为了减少应纳税所得额,将成本为2000万元的产品,以2200万元的价格(正常售价为3000万元)销售给B公司,B公司再以3000万元的价格对外销售,A公司的800万元利润转移到B公司,少负担所得税264万元,B公司利润增加了800万元,可以享受免税优惠。
以上操作是否存在税收风险,应如何安排化解风险?
 
 
第一部分2007年度企业所得税新政策解析
关于执行《企业会计准则》有关企业所得税政策问题的通知
财税[2007]80
一、企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认的利息收入,可计入当期应纳税所得额。对于采用实际利率法确认的与金融负债相关的利息费用,应按照现行税收有关规定的条件,未超过同期银行贷款利率的部分,可在计算当期应纳税所得额时扣除,超过的部分不得扣除。
:甲企业2006年1月1日购入当日发行的3年期债券,支付价款2103084元(不考虑税费),面值200万元,分期付息到期还本,票面利率10%,实际利率8%,计算2007年度确认的投资收益。
 
二、企业按照国务院财政、税务主管部门有关文件规定,实际收到具有专门用途的先征后返所得税税款,按照会计准则规定应计入取得当期的利润总额,暂不计入取得当期的应纳税所得额。
三、企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等,持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额,在实际处置或结算时,处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。
四、企业发生的借款费用,符合会计准则规定的资本化条件的,应当资本化,计入相关资产成本,按税法规定计算的折旧等成本费用可在税前扣除。
本通知自2007年1月1日起执行,以前的政策规定与本通知规定不一致的,按本通知规定执行。
关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知
财税[2007]92
一、对安置残疾人单位的增值税和营业税政策
对安置残疾人的单位,实行由税务机关按单位实际安置残疾人的人数,限额即征即退增值税或减征营业税的办法。
(一)实际安置的每位残疾人每年可退还的增值税或减征的营业税的具体限额,由县级以上税务机关根据单位所在区县(含县级市、旗)适用的经省(含自治区、直辖市、计划单列市)级人民政府批准的最低工资标准的6倍确定,但最高不得超过每人每年3.5万元。
(二)主管国税机关应按月退还增值税,本月已交增值税额不足退还的,可在本年度(指纳税年度)内以前月份已交增值税扣除已退增值税的余额中退还,仍不足退还的可结转本年度内以后月份退还。主管地税机关应按月减征营业税,本月应缴营业税不足减征的,可结转本年度内以后月份减征,但不得从以前月份已交营业税中退还。
(三)上述增值税优惠政策仅适用于生产销售货物或提供加工、修理修配劳务取得的收入占增值税业务和营业税业务收入之和达到50%的单位,但不适用于上述单位生产销售消费税应税货物直接销售外购货物(包括商品批发和零售)以及销售委托外单位加工的货物取得的收入。上述营业税优惠政策仅适用于提供“服务业”税目(广告业除外)取得的收入占增值税业务和营业税业务收入之和达到50%的单位,但不适用于上述单位提供广告业劳务以及不属于服务业”税目的营业税应税劳务取得的收入。
单位应当分别核算上述享受税收优惠政策和不得享受税收优惠政策业务的销售收入或营业收入,不能分别核算的,不得享受本通知规定的增值税或营业税优惠政策。
(四)兼营本通知规定享受增值税和营业税税收优惠政策业务的单位,可自行选择退还增值税或减征营业税,一经选定,一个年度内不得变更。
(五)如果既适用促进残疾人就业税收优惠政策,又适用下岗再就业、军转干部、随军家属等支持就业的税收优惠政策的,单位可选择适用最优惠的政策,但不能累加执行。
(六)本条所述“单位”是指税务登记为各类所有制企业(包括个人独资企业、合伙企业和个体经营户)、事业单位、社会团体和民办非企业单位。
二、对安置残疾人单位的企业所得税政策
(一) 单位支付给残疾人的实际工资可在企业所得税前据实扣除,并可按支付给残疾人实际工资的100%加计扣除。
单位实际支付给残疾人的工资加计扣除部分,如大于本年度应纳税所得额的,可准予扣除其不超过应纳税所得额的部分,超过部分本年度和以后年度均不得扣除。亏损单位不适用上述工资加计扣除应纳税所得额的办法。单位在执行上述工资加计扣除应纳税所得额办法的同时,可以享受其他企业所得税优惠政策。
(二)对单位按照第一条规定取得的增值税退税或营业税减税收入,免征企业所得税
(三)本条所述“单位”是指税务登记为各类所有制企业(不包括个人独资企业、合伙企业和个体经营户)、事业单位、社会团体和民办非企业单位。
五、享受税收优惠政策单位的条件
安置残疾人就业的单位(包括福利企业、盲人按摩机构、工疗机构和其他单位),同时符合以下条件并经过有关部门的认定后,均可申请享受本通知第一条和第二条规定的税收优惠政策:
(一)依法与安置的每位残疾人签订了一年以上(含一年)的劳动合同或服务协议,并且安置的每位残疾人在单位实际上岗工作。
(二)月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例应高于25%(含25%),并且实际安置的残疾人人数多于10人(含10人)。
月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例低于25%(不含25%)但高于1.5%(含1.5%),并且实际安置的残疾人人数多于5人(含5人)的单位,可以享受本通知第二条第(一)项规定的企业所得税优惠政策,但不得享受本通知第一条规定的增值税或营业税优惠政策。
(三)为安置的每位残疾人按月足额缴纳了单位所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。
(四)通过银行等金融机构向安置的每位残疾人实际支付了不低于单位所在区县适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。
(五)具备安置残疾人上岗工作的基本设施。
关于促进残疾人就业税收优惠政策征管办法的通知
国税发[2007]67号
三、退税减税办法
增值税和营业税:增值税实行即征即退方式,纳税人当年应纳税额不足退还的,不得结转以后年度退还。纳税人当月应退增值税额按以下公式计算:
  当月应退增值税额=纳税人当月实际安置残疾人员人数×县级以上税务机关确定的每位残疾人员每年可退还增值税的具体限额÷12
  营业税实行按月减征方式。主管税务机关应按月减征营业税,纳税人当月应减征营业税额按以下公式计算:
  当月应减征营业税额=纳税人当月实际安置残疾人员人数×县级以上税务机关确定的每位残疾人员每年可减征营业税的具体限额÷12
  兼营营业税“服务业”税目劳务和其他税目劳务的纳税人,只能减征“服务业”税目劳务的应纳税额;“服务业”税目劳务的应纳税额不足扣减的,不得用其他税目劳务的应纳税额扣减。
  缴纳增值税或营业税的纳税人应当在取得主管税务机关审批意见的次月起,随纳税申报一并书面申请退、减增值税或营业税。经认定的符合减免税条件的纳税人实际安置残疾人员占在职职工总数的比例应逐月计算,当月比例未达到25%的,不得退还当月的增值税或减征当月的营业税。年度终了,应平均计算纳税人全年实际安置残疾人员占在职职工总数的比例,一个纳税年度内累计3个月平均比例未达到25%的,应自次年1月1日起取消增值税退税、营业税减税和企业所得税优惠政策。
纳税人新安置残疾人员从签订劳动合同并缴纳基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险的次月起计算,其他职工从录用的次月起计算;安置的残疾人员和其他职工减少的,从次月起计算。
所得税:原福利企业在2007年1月1日至2007年7月1日期间的企业所得税,凡符合原福利企业政策规定的企业所得税减免条件的,仍可按原规定予以减征或免征企业所得税,计算方法如下:
按规定享受免征企业所得税的原福利企业,2007年1月1日至2007年7月1日免征应纳税所得额=(2007年度企业所得税应纳税所得额÷12)×6
按规定享受减半征收企业所得税的原福利企业,2007年1月1日至2007年7月1日减征应纳税所得额=(2007年度企业所得税应纳税所得额÷12÷2)×6
2007年度企业所得税应纳税所得额的确定,应按原规定计算,不包括福利企业残疾职工工资加计扣除部分。
 
国家税务总局关于印发《企业支付实习生报酬税前扣除管理办法》的通知
国税发[2007]42    
第四条 企业按照财税〔2006〕107号文件规定支付给在本企业实习学生的报酬,可以在计算缴纳企业所得税时依照本办法的有关规定扣除。
第五条 接收实习生的企业与学生所在学校必须正式签订期限在三年以上(含三年)的实习合作协议,明确规定双方的权利与义务。
第七条 企业虽与学校正式签订期限在三年以上(含三年)的实习合作协议,如出现未满三年停止履行协议情况的,主管税务机关对已享受税前扣除实习生报酬税收政策的企业应调增应纳税所得额,补征企业所得税,并依法加收滞纳金;对因企业主体消亡或学校撤销等客观原因导致未满三年停止履行协议情况的,不再补征企业所得税和加收滞纳金。
第八条 企业可在税前扣除的实习生报酬,包括以货币形式支付的基本工资、奖金、津贴、补贴(含地区补贴、物价补贴和误餐补贴)、加班工资、年终加薪和企业依据实习合同为实习生支付的意外伤害保险费。企业以非货币形式给实习生支付的报酬,不允许在税前扣除。
第九条 企业或学校必须为每个实习生独立开设银行账户,企业支付给实习生的货币性报酬必须以转账方式支付。
第十条 企业税前扣除的实习生报酬,依照税收规定的工资税前扣除办法进行管理。实际支付的实习生报酬高于允许税前扣除工资标准的,按照允许税前扣除工资标准扣除;实际支付的实习生报酬低于允许税前扣除工资标准的,按照实际支付的报酬税前扣除。
第十一条 企业税前扣除实习生报酬实行备查制,即企业在向主管税务机关申报时自行计算扣除,但企业日常管理中必须备齐以下资料供税务机关检查核实:
(一)企业与学校签订的实习合作协议书;
(二)实习生名册(必须注明实习生身份证号、学生证号及实习合同号);
(三)实习生报酬银行转账凭证;
(四)为实习生支付意外伤害保险费的缴付凭证。
第十二条 企业因接受学生实习而从国家或学校取得的补贴收入,应并入企业的应税收入,缴纳企业所得税。
关于外商投资企业和外国企业取得政府补助有关所得税处理问题的批复
国税函[2007]408
(一)按照法律、行政法规和国务院规定,企业取得的政府补助免予征收企业所得税的,企业对取得的该项政府补助按接受投资处理,即接受的政府补助资产按有关接受投资资产的税务处理规定计价并可以计算折旧或摊销;该项政府补助资产的价值不计入企业的应纳税所得额。
(二)除本条第(一)项规定情形外,企业取得的政府补助符合以下条件之一的,该政府补助额不记入企业当期损益,但应对以该政府补助所购置或形成的资产,按扣减该政府补助额后的价值计算成本、折旧或摊销。
1.政府补助的资产为企业长期拥有的非流动资产;
2.企业虽以流动资产形式取得政府补助,但已经或必须按政府补助条件用于非流动资产的购置、建造或改良投入。
(三)企业取得的政府补助不属于本条第(一)项和第(二)项规定情形的,该政府补助额应计入企业当期损益计算缴纳企业所得税。
关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知
财税[2007]61
一、本通知所称企业政策性搬迁收入,是指因当地政府城市规划、基础设施建设等原因,搬迁企业按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入,以及搬迁企业通过市场(招标、拍卖、挂牌等形式)取得的土地转让收入。
二、对企业取得的政策性搬迁收入,应按以下方式进行企业所得税处理:
(一)搬迁企业根据搬迁规则,用企业搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地,以及进行技术改造或安置职工的,准予搬迁企业的搬迁收入扣除重置固定资产、技术改造和安置职工费用,其余额计入企业应纳税所得额。
(二)企业因转换生产经营方向等原因,没有用上述搬迁收入进行重置固定资产或技术改造,而将搬迁收入用于购置其他固定资产或进行其他技术改造项目的,可在企业政策性搬迁收入中将相关成本扣除,其余额计入企业应纳税所得额。
(三)搬迁企业没有重置固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告,应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额,计算缴纳企业所得税。
(四)搬迁企业利用政策性搬迁收入购置的固定资产,可以按照现行税收规定计算折旧或摊销,并在企业所得税税前扣除。
(五)搬迁企业从规划搬迁第二年起的五年内,其取得的搬迁收入暂不计入企业当年应纳税所得额,在五年期内完成搬迁的,企业搬迁收入按上述规定扣除相关成本费用后,其余额并入搬迁企业当年应纳税所得额,缴纳企业所得税。
三、对于符合西部大开发、高新技术企业等企业所得税优惠政策的搬迁企业,其取得企业搬迁收入,在审核企业享受税收优惠政策有关主营业务收入占总收入比例的条件时,不计入企业的总收入。
四、主管税务机关要对企业取得的政策性搬迁补偿收入和原厂土地转让收入加强管理。重点审核有无政府搬迁文件或公告,有无搬迁协议和搬迁计划,有无企业技术改造、重置固定资产的计划或立项,是否在规定期限内进行技术改造、重置固定资产和购置其他固定资产等。
五、本通知印发之前已做税务处理的,不再调整;尚未进行税务处理的,按照本通知的规定执行。
关于外商投资经营天然气项目享受生产性企业有关问题的通知
国税函[2007]602
一、从事天然气加工、销售业务(包括同时投资建设城市燃气输配管网)的外商投资企业,向用户提供的可燃气体,必须经过对天然气进行成份分析、净化、调压、加臭等一系列加工工艺过程,质量标准和技术参数要求高,不同于一般的简单加工,因此这类企业为国民经济行业分类中的“燃气生产和供应业”,属于从事“能源工业”的生产性企业范围,对其取得的燃气加工销售及相关业务的经营所得,适用相应的税收优惠待遇。
二、单一从事城市燃气输配管网建设经营项目的外商投资企业,属于从事能源交通基础设施建设经营项目的企业,其取得的城市燃气输配管网的运营收入和所得,除适用《税法》有关生产性企业的优惠规定外,经报国家税务总局批准,可按“能源、交通建设项目”,适用15%的减低税率优惠。
三、以前设立的从事上述业务的外商投资企业,税务机关尚未对其适用的税收待遇予以认定的,可就其开始生产经营年度起的所得,按本通知规定认定适用税收优惠待遇;已经税务机关认定的税收待遇,应自企业2007年度起的所得,按本通知的规定予以调整。
 
第二部分 新所得税法、过渡期汇缴技巧与申报表填报方法
例:某公司新产品促销实行积分奖励,各零售商每销售一件新产品积一分(折合现金一元),年底一次性兑现奖金。根据新产品当年的销量,年末需兑付奖金46.8万元,应如何处理?
 
一、2007年度企业所得税年度汇算清缴要求
第一,抓紧上报需税务机关审批的申请事项,包括减免税和非正常损失税前列支事项。
第二,把握费用扣除标准,对超标费用应按规定进行纳税调整。
第三,提供全面的申报资料。当年度申报应补税栏为负数时,要说明申请退税理由,并附报有关退税资料和书面说明。
第四,按规定标准提取各项可以税前扣除的费用,如年度内应分摊的租赁费用、利息费用、折旧费用、工资附加等。当年应计未计扣除项目,不得移转以后年度补扣。
第五,调减各项免税收入,调整时间性差异,特别是视同销售的调整。
尽可能提前上报申报资料,一是避免集中拥堵,二是如有什么问题,可以在汇算期内及时进行修改。
注意:加计扣除技术开发费无“10%”限制
补充医疗保险可税前列支
企业所得税汇缴注意事项:
一、检查下列事项是否已报批、审核或确认:
  1、应享受的税收优惠
  2、税前列支的有关成本费用项目的确认方法和标准
  3、企业有关会计核算方法的改变
二、分析会计利润和应纳税所得额之间的差异:
1、计提坏账准备金的范围
2、资产减值准备的计提
3、接受捐赠的固定资产的折旧、无形资产的摊销费用
4、固定资产的折旧方法
5、企业筹建期间发生费用的处理
6、企业投资性资产借款费用
7、无形资产的摊销年限
8、企业自产产品用于非销售的处理
三、多缴税款的退还程序
(1)领取《退税申请表》
(2)《退税申请表》报送税务局审查核实、县级以上税务局审批
(3)批件返回到主管税务局和企业
(4)主管税务局根据审批的《退税申请表》填写《税收收入退还书》,交国库审查退库。
企业在办理退税时注意:
(1)预缴所得税的退还不加算同期银行存款利息
(2)企业既有应退税款又有欠缴税款时,税务机关一般会将应退税款扣除企业欠缴的税款后退还余额。
  ★关于少交多交税款的处理
★发放年终奖应注意的问题
 
二、新企业所得税法实施条例草案解析
()、纳税义务人和纳税义务的界定
1、法人税制
2、居民企业的判定标准:“登记注册地标准”和“实际管理机构(对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构)地标准”
()、税率
基本税率25%,符合条件的小型微利企业税率20%,小型微利企业的标准:从事国家非限制和禁止行业,并符合下列条件:
1、制造业, 年度应纳税所得额不超过 30 万元, 从业人数不超过 100 人, 资产总额不超过 3000 万元;
2、非制造业, 年度应纳税所得额不超过 30 万元, 从业人数不超过 80 人, 资产总额不超过 1000 万元。
()、收入项目
1、区分“不征税收入”和“免税收入”
2、财政拨款,是指各级政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金;行政事业性收费,是指企业根据法律、行政法规、地方性法规等有关规定,依照国务院规定程序批准,向特定服务对象收取并纳入预算管理的费用。政府性基金,是指企业根据法律、行政法规等有关规定,代政府收取的具有专项用途的财政资金;其他不征税收入,是指企业取得的国务院财政、税务主管部门规定专门用途的财政性资金
3、免税收入:国债利息收入,是指企业购买财政部发行的国家公债所取得的利息收入
居民企业之间的股息、红利等投资性收益,是指居民企业直接投资于另一居民企业所取得的投资收益。不包括持有居民企业公开发行并上市流通的股票连续时间不超过24个月取得的权益性投资收益。股息、红利等权益性投资收益,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,按照被投资方作出利润分配决定时间确认收入的实现。
4、企业的下列生产经营业务可以分期确认收入的实现:
(1)以分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现;
(2)企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等,以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等,持续时间超过12个月的,按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
租金收入,按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。
特许权使用费收入,按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。
采取产品分成方式取得收入的,按照企业分得产品的时间确认收入的实现,其收入额按照产品的公允价值确定。
()、税前扣除项目
1、工资薪金
2、五险一金、商业保险
3、职工三项经费:实际发生的满足职工共同需要的集体生活、文化、体育等方面的职工福利费用支出,不超过工资薪金总额14%的部分,准予扣除;企业拨缴的工会经费支出,在职工工资总额2%(含)内的,准予扣除。实际发生的职工教育经费支出,在职工工资总额2.5%(含)以内的,准予据实扣除,超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除
实际发生的合理的劳动保护支出(因工作需要配备或提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等发生的支出),准予扣除
注意:劳动保护支出发放形式(是物品而不是现金);因工作需要而配备的,而不是生活用品;从数量上看,能满足工作需要即可,超过工作需要的量而发放的具有劳动保护性质的用品就是福利用品,应属福利性开支。
4、借款费用:
5、捐赠支出:年度利润总额(按会计制度的规定计算的年度会计利润)的12%
赞助支出(不得税前扣除),是指企业发生的各种非广告性质的赞助支出
6、广告费和业务宣传费支出:除国务院财政、税务主管部门另有规定外,每一纳税年度不超过当年销售 ( 营业 ) 收入 15%,准予扣除,超过部分准予在以后年度结转扣除
7、业务招待费:按实际发生额的60% 扣除
    8、固定资产大修理支出:(1) 发生的支出达到取得固定资产的计税基础 50% 以上
       (2) 发生修理后固定资产的使用寿命延长 2 年以上
9、研发费用:计入当期损益的——
形成无形资产的——
10、提取的专项资金:企业按照规定提取的用于环境、生态恢复等的专项资金,准予扣除;提取资金改变用途的,不得扣除,已经扣除的,应计入当期应纳税所得额。
11、企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费,以及非银行企业内营业机构之间支付的利息,不得扣除。
(五)、资产的税务处理
1、固定资产计算折旧的最短年限如下:电子设备,为3年。
2、固定资产的改建支出:改变房屋、建筑物结构、延长使用年限等,除(已足额提取折旧的固定资产的改建支出;租入固定资产的改建支出以外),应当增加该固定资产原值,其中延长固定资产使用年限的,还应当适当延长折旧年限,并相应调整计算折旧。
3、采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产,主要包括:
    (1) 由于科技进步,产品更新换代较快的固定资产;
    (2) 常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产
采取缩短折旧年限方法的,最短不得低于规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的,为双倍余额递减法或年数总和法。
长期待摊费用:从费用发生的次月起,分期摊销;摊销期限不得少于3年。长期待摊费用,包括企业在筹建期发生的开办费。
()优惠政策
1、从事农、林、牧、渔业:
企业从事蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植;中药材的种植;林木的培育和种植;牲畜、家禽的饲养;林产品的采集;灌溉、农产品初加工、兽医等农、林、牧、渔服务业项目;远洋捕捞的所得,免征企业所得税;
企业从事花卉、饮料和香料作物的种植;海水养殖、内陆养殖项目的所得,减半征收企业所得税
2、三免三减半
公共基础设施:港口码头、机场、铁路、公路、电力、水利等项目(除企业承包经营、承包建设和内部自建自用);
符合条件的环境保护、节能节水包括公共污水处理、 公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能技术改造、海水淡化等
从项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起,三免三减半
3、高新技术企业
拥有国家自主知识产权,并同时符合下列条件:(1)产品(服务)属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围;
(2)研究开发费用占销售收入不低于规定比例;
(3)高新技术产品(服务)收入占企业总收入不低于规定比例;
(4)科技人员占企业职工总数不低于规定比例;
(5)高新技术企业认定管理办法规定的其他条件。
4、技术转让:符合条件的技术转让所得,500 万元以内的部分免征企业所得税,500万元以上的部分减半征收企业所得税。不适用于关联方之间发生技术转让所取得的技术转让所得
5、资源综合利用:企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》内的资源作为主要原材料, 生产非国家限定和禁止并符合国家和行业相关标准的产品所取得的收入, 减按90%计入收入总额,原材料占生产产品材料的比例不得低于《目录》规定的标准。
6、企业购置并实际使用的环境保护、节能节水、安全生产专用设备, 其设备投资额的 10% 可从企业当年的应纳所得税额中抵免。上述设备在五年内转让、出租的,应停止执行相应税收优惠政策并补缴已抵免税款。
7、创业投资:创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上(含2年),可按其持有对中小高新技术企业投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额。符合抵扣条件并在当年不足抵扣的,可在以后纳税年度逐年延续抵扣。
8、安置特定人员就业优惠
企业安置残疾人员的,按实际支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人员是经认定的视力、听力、言语、肢体、智力和精神残疾人员。
9、过渡:经济特区(深圳、珠海、汕头、厦门、海南经济特区)和上海浦东新区
西部大开发地区的鼓励类企业
企业同时从事适用不同行业或区域所得税待遇项目的,并合理分摊企业的期间费用,计算享受所得税优惠的所得额;没有单独计算所得的,不得享受税收优惠。
凡生产经营项目适用不同税率和不同税收待遇的,按企业经营收入、职工人数或工资总额、资产总额等因素在各生产经营项目之间合理分配应纳税所得额。
对民族自治地方内国家限制和禁止行业的企业,不得减征或者免征企业所得税
10、预提所得税:非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的,应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税,减按10%的税率征收,国际金融组织贷款给中国政府和居民企业取得的利息所得;在中国境内未设立机构、场所的非居民企业,从其直接投资的国家需要重点扶持的高新技术企业取得的股息、红利等权益性投资所得免征企业所得税
对非居民企业应缴纳的所得税,实行源泉扣缴,以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付(支付人按照权责发生制原则应当计入相关成本、费用的应付款项)时,从支付或者到期应支付的款项中扣缴。
()新税法对关联交易避税的限制与关联交易应注意的税务风险
★甲公司以每吨2000元的价格销售给自己投资新办未满一年的联营公司1000 吨钢材,该钢材采购成本每吨2300元,增值税适用税率为17%,该种钢材按独立企业之间进行销售价格为2800元/吨。这种行为属于未按独立企业之间的业务往来作价,属于转移利润行为,因此税务机关应参照独立企业之间销售价格来对甲公司的这笔业务做如下调整:
以2800元/吨的价格计算其1000吨钢材的销售收入,扣除以2000元/吨的价格计算的收入,80万元差额做为当期商品销售收入的调增额。因已按2300元/吨结转销售成本,不涉及销售成本调整。
 
三、企业在汇算清缴中应注意的问题
汇算清缴是以所得税计税因素为基础开展的彼此独立进行的纳税筹划全面的统筹和综合处理。通过对先前所选定的所有筹划方案进行检查、纠正和调整,及时化解税收风险,是化解税收筹划风险的最后一道防线。
汇算清缴时,纳税人必须对所属年度会计核算及全部税收筹划方案与过程进行全面和彻底的检查,保证所有会计核算是正确的,并且符合现行会计制度要求,纳税事项进行纳税调整。
(一)销售收入及其它收入方面
1、企业取得的国家财政性补贴和其它补贴收入(利息补贴、科技补贴等),是否按规定计入收入(有关文件规定不计入所得额的除外);
2、因债权人原因无法支付的应付款项是否并入所得额;
3、债务重组收入是否并入所得额;
4、接受捐赠的资产是否按规定处理;
5、资产评估增值的处理
(二)成本费用方面
1、税前扣除事项必须有真实、合法的凭证、符合确定性、权责发生制、配比等原则
2、无法提供成本核算单的,税务机关可按规定程序核定征收;
3、是否虚列人员工资及三项费用
(1)虚增人数
(2)计税工资人数范围(不包括离退休人员、福利部门)
(3)超过限额计提三项经费调整;
(4)工资薪金:是否实际支付;
(5)劳务费:核实用工内容,若为企业职工,一律并入工资;若通过中介,劳务费支出应有合法有效凭证,并按规定扣缴个人所得税;
(6)劳动保护费:支付的形式和内容,为货币形式支付的,应并入工资;
(7)社会保障性缴款、住房公积金:实际支付
4、业务宣传费、招待费、广告费:扣除比例
5、固定资产与低值易耗品界限,固定资产折旧计提是否合规
6、本期增提的各项准备金是否进行调整;超限额缴纳的社会保险、为个人缴纳的商业保险是否进行调整;
7、不符合规定的票据、凭证(异地发票、项目不齐全)
8、成本是否按规定归集与结转,是否与当期收入配比;
9、财产损失税前扣除是否经税务机关批准,是否列支以前年度财产损失
10、关联交易问题
(1)资金往来,是否通过提高或降低利率转移利润;非正常地将借款转化为股权,不收利息,影响所得额。财务费用中支付给关联方的利息应审核合理性、利率水平及借款额度是否超过注册资本50%
(2)货物购销是否高进低出转移利润
(3)当期是否大规模在建工程或固定资产购置,注意利息资本化
11、租金:按当年实际使用月份承担(查租赁合同),不能单纯以票面金额扣除
12、期末存货:年底暂估入账,核实发票何时收到,实际价格与暂估价格差异
13、其它应付款:社会保障性缴款、无法支付的款项、超过一年的包装物押金、价外费用、借款
14、其它应收款:核实余额内容,是否为价外费用;注意股东个人借款、是否用于生产经营
15、资本公积:资本溢价
16、预提费用:核实余额内容
17、收到的税费返还:并入所得额
18、收到的其它与经营活动有前的现金:是否为价外费用
19、收到的其它与筹资有关的现金:是否为接受捐赠
20、纳税调减项:需税务机关审批的,是否有批文;是否重复扣除
21、差旅费、电话费、“私车公用”费、会务费:凭证是否合规
22、申报的免税投资收益,审核是否符合规定
23、是否跨年度列支费用以及补提以前年度漏计费用
(三)享受减免税等优惠方面
1、享受优惠政策是否符合条件及标准
2、享受的减免税是否申报减免税收入
3、国产设备投资抵免、技术开发费加计扣除、招用残疾职工工资加计扣除是否按规定审批或备案,是否超时限抵免或扣除
四、企业年度会计报表的税务风险及年终账务处理技巧
1、公司出资购买房屋、汽车,权利人却写成股东,而不是付出资金的单位;
2、帐面上列示股东的应收账款或其他应收款;
3、成本费用中公司费用与股东个人消费混杂在一起不能划分清楚;
4、外资企业仍按工资总额的一定比例计提应付福利费,且年末帐面保留余额;
5、未成立工会组织的,仍按工资总额一定比例计提工会经费,支出时也未取得工会组织开具的专用单据;
6、不按规定的标准计提固定资产折旧,在申报企业所得税时又未做纳税调整,有的公司存在跨纳税年度补提折旧(根据相关税法的规定成本费用不得跨期列支);
7、在以现金方式支付员工工资时,无员工签领确认的工资单,工资单与用工合同不能有效衔接;
8、开办费用在取得收入的当年全额计入当期成本费用,未做纳税调整;
9、未按权责发生制原则,没有依据地随意计提期间费用;或在年末预提无合理依据的费用;
10、商业保险计入当期费用,未做纳税调整;
11、员工以发票定额报销,或采用过期票、连号票或税法限额(如餐票等)报销的发票,造成这些费用不能税前列支;
12、应付款项挂帐多年,如超过三年未偿还应纳入当期应纳税所得额,但企业未做纳税调整;
13、研发部领用原材料、非正常损耗原材料,原材料所负担的进项税额并没有做转出处理;
14、销售废料,没有计提并缴纳增值税;
15、对外捐赠原材料、产成品没有分解为按公允价值对外销售及对外捐赠两项业务处理。
16、公司组织员工旅游,直接作为公司费用支出,未合并入工资总额计提并缴纳个人所得税。
17、应计未计、应提未提费用是否提足,费用跨年度列支问题
18、往来科目长期挂账、金额较大
19、存货类贷方余额
20、不需支付的应付款项、未支付的预提费用
21、长期资产的税务处理——计税基础与计量属性
22、价外费用问题、价外费用与返利的区别
价外费用:销售方向购货方收取,计提销项税;
返利:购货方向销售方收取,作进项税额转出
23、对应关系:主营业务成本与产成品贷方累计;产成品借方累计与生产成本贷方累计
五、如何填报新纳税申报表
☆、主表与附表的填报
附表一(1):收入总额的确定—— 一般企业
1、主营业务收入
☆、现金折扣计入财务费用,其他折扣及销售退回以净额反映在主营业务收入中
☆、如果纳税人内部有各项业务,应分别不同业务进行填报
1)主营业务收入——销售商品
填损益表中“主营业务收入”会计数,会计与税法的时间性差异不在此栏反映,填列附表四《纳税调整增加项目》
例:某公司销售积压库存商品对方财务状况不佳,售价10000元,成本8000元,年底对方财务状况恶化,会计上不确认收入,
借:发出商品           8000
应收账款-增(销)    1700
贷:存货                    8000
应交税金-增(销)        1700
税法重形式,会计重实质:纳税申报时(时间性差异)调增2000元,填附表四第38行;第二年会计确认收入、成本时,纳税申报作调减­——填附表五第18行
若第二年对方破产,收不回来,作坏账处理——报税务机关审批,会计上坏账确认11700元,纳税申报确认损失3700(2000+1700)元。
2)主营业务收入——提供劳务
按损益表对应的项目填列,与会计准则也会产生时间性差异,与(1)处理一样。
3)主营业务收入——让渡资产使用权
专指让渡固定资产、无形资产使用权产生的收入,让渡货币产生的利息在财务费用中填列。转让处置固定资产、无形资产(让渡所有权)产生的收入在“营业外收入”。
若会计上在“其他业务收入”中,产生的税金及附加在“其他业务支出”中反映——申报表在附表二中填列,注意与“主营业务税金及附加”避免重复,填附表二不填主表第8行。
2、其他业务收入:材料销售、代购代销、包装物出租等
(1)专业从事代理业务的手续收入应填入主营业务收入
(2)不包括计入主营业务收入、营业外收入中已反映的项目
第8行、第9行找“其他业务收入”明细账
第10行:“其他业务收入”、“其他应付款”(逾期1年未返还的包装物押金)
3、视同销售收入
会计不作销售核算,直接结转材料或产品成本,税收应确认的收入
(1)处置非货币性资产视同销售,指不涉及补价的部分,用于投资、捐赠、抵偿债务分解为销售和投资、分配、捐赠或抵偿债务等经济业务视同销售处理
对非货币性交易中涉及补价的,按照会计准则确认的收益,在本表的第20行填列。
例:甲公司A产品账面价值100,公允价值120,收到补价10,乙公司B产品账面价值80,公允价值110,甲公司应确认非货币性交易收益:10×(1-100/120)=1.67,会计处理:
借:银行存款  10
存货     112.07
     贷:存货100
应交税金120×17%=20.4
营业外收入1.67
第14行填收入120,附表二第15行填成本100,
先在附表一第20行填会计上确认的营业外收入1.67,在附表五作纳税调减。
(2)用于捐赠:按公允价值视同销售和捐赠处理
4、其他收入:
(1)处置固定资产、出售无形资产收益,按规定全额上缴财政的,不确认收入。
(2)非货币性资产交易中,实现的与收到补价对应的收益额。
(3)新会计准则规定:债务重组等在营业外收支核算
(4)2003年1月以后接收捐赠的资产、处置非货币性资产收益、债务重组收入,超过当年应纳税所得额50%以上的,在5年内平均摊转
附表二(1):成本费用的确定(一般企业与附表(一)收入相对应
1、正确区分销售成本与期间费用界限,不得重复计算申报
2、合理划分直接成本和间接成本
3、合理分配间接成本
4、存货计价方法、间接成本分配方法一经确定,不得随意改变
其他业务支出应注意:
1、应根据其明细帐户分析填报,在确认其收入时,应确定其对应的支出成本,形成“其他业务利润”
2、当合同、协议规定不是一次性付款或不提供后续服务等情况下,收入与支出不配比
视同销售成本应注意:每笔确认为视同销售的经济事项,在确认计算应税收入时,均有与此相配比的应税成本
营业外支出应注意以下几点需经税务机关审批:
固定资产盘亏;债务重组损失;非常损失;处置固定资产净损失,如属于经营管理活动中处置的,可自行申报扣除;不属于经营管理活动中处置的,需经税务机关审批
营业外支出中核算的各项捐赠支出,不在本表
期间费用:与取得收入有关的支出,未计入成本,未资本化的支出,都应计入期间费用;
不能在销售(营业)成本与期间费用之间重复扣除
财务费用填报应注意以下几点:
1、购建固定资产借款发生的费用,可使用前资本化部分,不在此行填报
2、对外投资借入资金发生的费用,填在此行,不用资本化计入投资成本
3、包括从关联方取得借款超过注册资本50%部分的利息支出
附表三、投资所得(损失)明细表
1、是税法上确认的收益或损失,按税法调整后填列
会计上:全部投资所得都在投资收益中核算
税收上:分为持有收益和处置转让收益
债权投资:可分类汇总填报,只填持有和处置收益
短期股权投资:需补税的按被投资方不同税率填报(不按被投资企业分项,按税率相同分项)
长期股权投资:按被投资项目分别填报
2、关于应补税和免于补税问题
    投资收益不需还原;待弥补亏损后剩余部分(应补税投资收益)还原
    补税:投资方税率高于被投资方税率的需要补税
    免于补税:投资方与被投资方适用税率一致、享受定期减免税或定期低税率期间
3、填报基本要求
☆、债权投资
1、短期债权投资持有收益的确认:除投资初始支付款中包含已到期未领取利息外,持有期间取得确认利息所得
2、短期债权投资处置收益的确认:按所收到的处置收入与短期投资计税价值差额确认
3、税法不允许扣除短期投资跌价准备
4、长期债权投资:税法不允许税前扣除长期投资减值准备、委托贷款减值准备
   税法对利息(持有收益)确认的时间和金额与会计处理没有差异
5、国债利息所得的确认:
   会计上:全部作投资收益计入利润;
   税收上:将国债利息收入作持有收益;将经营所得作投资转让所得或损失
6、委托贷款的收益确认:不允许扣除委托贷款减值准备
☆、股权投资
1、短期股权投资收益的确认:会计上只确认处置收益,不确认持有收益;而税收上两者都确认,并分别填报;对持有收益还应区别免于补税和需要补税的投资收益并分别汇总填报
    税收上对持有收益和处置收益待遇不同:
   (1)对持有期间投资方取得股票股利的处理不同:
会计上:不作处理,收到时冲减投资,处置时结转处置部分成本;
税收上:取得时按股票面值作为股利性所得,并增加投资计税成本
   (2)税收上对持有收益与处置收益待遇不同
持有收益:只对非定期减免从抵税率分回补缴税
处置收益:所得应全额征税,损失可扣除,但不超过当年实现的投资收益和转让所得
2、长期股权投资收益的确认:
    会计上:有否共同控制、重大影响,分别用权益法、成本法核算(新准则对于控制关系采用成本法)
税收上,被投资企业会计帐务实际做利润分配处理时,投资方应确认投资所得的实现;长期投资减值准备、股权投资差额不得税前扣除
填报中应把握以下几点
(1)、主表中的投资收益不还原计算,对不补税的股权投资持有收益,不计算其被投资企业的已纳税额
(2)、如被投资方发生亏损,除非投资方转让或处置有关资产,不得确认投资方的损失
(3)、关于股息性所得:只要是被投资方从税后利润中支付的分配额,都作为股息性所得;如被投资方未进行利润分配或转增资本,则不能视为投资方的股息性所得
(4)、股息性所得的确认时间:被投资单位会计上进行利润分配时,不是完全的收付实现制
附表四、纳税调整增加项目
本表集中反映会计核算中成本费用与税法规定不一致,应纳税调增的项目,包括税收上不予扣除、超过扣除标准以及未在收入总额中反映的项目,纳税调增合计数反映到主表14行
一、利息支出
发生额:财务费用中核算的借、贷款利息;与债券相关的折价或溢价摊销;借款时发生的辅助费用摊销;与借入资金有关,作为利息费用调整额的外币借款产生的差额等
注意把握:扣除额相关规定
1、向非金融机构借款超过同类、同期利率计算的部分不得扣除;取消浮动利率上限后,原则上向非金融机构支付利息,不超过原有浮动利率上限
2、从关联方取得借款超过注册资金50%的,超过部分的利息支出,不得扣除
3、借款未指明用途的,其费用按经营性和资本性支出的比例,合理计入资产成本和可直接扣除的借款费用
4、借款费用资本化问题:购置、建造固定资产应资本化;分配计入研究开发费的不予资本化;房地产开发完工前借款费用,应资本化;应资本化的费用,高于同期、同类利息水平的不予资本化
二、业务招待费—发生额
1、扣除标准:以主表第1行“销售(营业)收入”为基数计算
2、汇总纳税金融企业、中国电信、移动、联通:统一计算调剂使用的,对超比例的费用,由汇总企业统一调整,成员企业单独计算,汇缴企业简单相加,不能依汇总后的收入计算
三、本期转回以前年度确认的时间性差异:
会计上应于以后期间确认费用或损失,税收上应从当期扣除,形成的差异在本期调增,递延税款的贷项在本期的转回数;
会计上应于以后期间确认费用或损失,税收上应从当期扣除,形成的差异在本期调增;
一般指:以前年度作调减,本期应作调增的项目
本行主要指在附表13中反映的固定资产、无形资产、其他资产;其他以前作调减,本期应调增的项目,填报到本表第38行
四、销售佣金—发生额:注意区分:佣金、回扣、工资、个人劳务报酬、提成、折扣、返利
五、财产损失—发生额:按13号令实际发生额,不含投资转让或清算损失
税务审批—非正常损失、自行扣除—正常损失
自行扣除:销售、转让、变卖损失、存货正常损耗、资产报废等损失
税务审批—自然灾害、人为责任导致损失;应收预付款坏帐损失;存货、固定资产等永久性损害;可税前扣除的资产评估损失;政府规划搬迁征用发生的损失;改组等评估损失
六、本期增提的各项准备金
会计上应确认为当期费用的各项准备
税收上按真实发生据实扣除的原则,除坏帐准备、呆帐准备、商品削价准备外,不得扣除
七、罚款支出
允许扣除:按合同支付的违约金、罚款、诉讼费造型非行政性处罚
不得扣除:违反法律、法规交纳的罚款、滞纳金、违法经营没收的资产损失等
八、与收入无关的支出
包括非广告性赞助支出、摊派、已出售职工住房的维修支出、企业负责的个人消费等,不得税前扣除
九、本期预收收入的预计利润
十、其他纳税调增项目
1、未经批准的债务重组损失
2、以前年度应提未提、应计未计折旧、费用超申报期后按会计差错调整,不得补提补扣
3、以明显偏高的价格支付关联企业的成本费用
4、列支的未取得合法凭证或不合理的项目
5、会计确认当期,税收需以后扣减的时间性差异
6、处置2003年前受捐赠的实物资产
7、在当期费用中计提的预计负债
8、非法或违反规定的支出,如贿赂、回扣
9、为投资者或个人投保的(商业保险)人寿保险、财产保险
10、其他:如自创或外购商誉的摊销、代支付的个人所得税等
附表五、纳税调整减少项目
1、税收上可以扣除,会计上没有在当期列支项目
2、以前纳税调增,结转到本期可扣除的项目
3、税收上应在收入中反映的非收入项目及应在扣除中反映而没有反映的支出项目
本表多数属于以前作调增,应在本期调减的项目。本表的合计等于主表15行
填报基本要求
一、在应付福利费列支的基本、补充医疗保险
会计上未计入当期期间费用;税收上有扣除标准,可以税前扣除
二、以前作调增、本期发生了减提的各项准备金
1、以前年度进行调增,因价值恢复或转让处置资产冲销的准备应作调减
其中:固定资产、无形资产可按提准备前的帐面价值确定可扣除的折旧或摊销
2、以前调增,因确凿证据属不恰当运用谨慎原则,并已作重大会计差错更正的,可调减
三、本期已转销售的预售收入的预计利润
四、其他纳税调减项目—主要包括:
1、税收上按年限摊销开办费、固定资产改良支出
2、固定资产加速折旧、无形资产提前摊销等
3、关联交易转让定价,以前已调增本期应调减
4、非现金资产重组损失
5、本期应调减的预计负债
6、对非关联非营利机构新产品、技术的资助
填报注意事项
1、关于工效企业用工资结余发放工资:以前年度未作纳税调增的,本年不得调减
2、关于坏帐准备和呆帐准备:
税收上可提准备,但受标准限制,当会计增提小于税收增提或会计减提大于税收减提时,允许作纳税调减处理
附表六、税前弥补亏损
当纳税调整后所得为正数,可弥补以前年度亏损,一年弥补不足的,可逐年连续弥补,弥补期最长不超过5年,5年内不论盈利还是亏损,都作为实际年限计算
一、亏损或盈利额—填报主表“纳税调整后所得”加上税务机关查增的应纳税所得额
1、税务机关查增的应纳税所得额不得弥补亏损
2、纳税人当年亏损,应将查增额调减亏损
3、经税务检查由亏损调整为盈利的,第2列填0
二、合并分立转入可弥补亏损—填按税法规定可并入的被合并、分立企业的亏损
1、以吸收合并方式改组的,分别各自弥补亏损
2、以新设合并及吸收方式合并,被吸收企业不具备独立纳税人资格的,可延续弥补
3、分立前未弥补的,分立后由各自份额分担亏损
4、合并企业支付被合并企业的价款中,除股权以外的非股权支付额,不高于股权面值20%,可弥补,某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额=合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额×(被合并企业净资产公允价值÷合并后合并企业全部净资产公允价值)
5、分立企业支付被合并企业的价款中,除分立企业股权以外的非股权支付额,不高于股权面值20%,经确认,被分立企业不确认分离资产的所得或损失;被分立企业的亏损可按分离资产占总资产比例进行分配,由接收企业继续弥补
合并分立转入可弥补亏损举例:
被合并企业净资产公允价值10000,合并前企业净资产25000,合并前被合并企业未弥补亏损1650,合并后第一个纳税年度所得额2000
则:可弥补被合并企业未弥补亏损=2000×[10000÷(10000+25000)]=571
三、本年度可弥补的以前年度亏损
纳税调整后所得不足弥补的,按亏损年度的顺序弥补
附表七、免税所得及减免税
免税所得:税收上准予在应纳税所得中抵扣项目
减免税:税务审批或备案的各类免征、减征项目
抵免税额:国产设备投资在本期的抵免税额
注意区分收入和所得(收入扣减成本费用后)的区别:
一、国债利息所得—填报国债的持有收益
即附表三中持有国债利息收入部分;国债的经营所得,即净价单列明应付利息以外的资本利得,作为投资所得和损失
二、免税的补贴收入—实际收到退还的增值税、消费税、营业税和国家给予的定额补贴及财政扶持领域给予的其他补贴
三、免税的纳入预算管理的基金、收费或附加:
注意:国务院或财政部批准或会同有关部门批准及省级政府批准的、纳入同级预算或预算外资金专户、实行收支两条线管理
四、免于补税的投资收益—持有收益
1、投资方税率与被投资方税率一致
2、被投资方符合享受定期减税、免税优惠;被投资方享受定期低税率优惠的
附表八、捐赠支出
会计上捐赠支出在营业外支出核算
税收上:公益性捐赠可按标准扣除,非公益性和直接对个人的捐赠,不得扣除
1、捐赠包括现金资产和实物资产捐赠;实物资产捐赠应按公允价值视同销售和捐赠两项业务处理
2、扣除限额和允许税前扣除的捐赠额的计算,按“分项不分户”的原则,按扣除率分项归类
3、所有捐赠只能在“计算捐赠的基数”内扣除,但不得使主表“16-17-18+19-20行”为负数;如无应纳税所得额,无论按比例还是允许全额扣除的捐赠,都不得税前扣除
4、金额—按营业外支出中的捐赠额分项,同时从“成本费用表”中剔除捐赠支出额
5、扣除比例—公益性捐赠在应纳税所得额中比例
注意:向非关联方的科研机构和高校研究新产品、新技术研究开发经费的资助,其资助可全额扣除;广告性赞助支出按广告费处理
填报应把握以下几点
1、正确区分公益性和非公益性支出、严格按照分项不分户原则
2、注意把握计算基数,不能使16-17-18+19-20行为负
3、涉及非货币性捐赠,先按处置资产视同销售规定计提并缴纳各项税款,按资产账面价值加相关税费作为捐赠支出
举例:企业向乡小学捐赠10万为自己生产空调50台,成本2000元/台,市场3000元/台,增值税率17%,企业账务处理如下:
借:营业外支出—捐赠支出 100000
贷:库存产成品—100000
填表(更正补充账务处理):
1、调整:借:营业外支出—捐赠支出  25500
贷:应交税金—25500
2、按公允价15万元确认视同销售收入,10万元确认销售成本
3、按12.55万元确认捐赠
附表九(不需填报)、技术开发费加计扣除--主表21行
可加计扣除的金额,不得使主表22行为负
1、技术开发费范围—设计制定费、设备调整试验费、30万元以下设备、工资、折旧等
不含财政和主管部门的拨款、集团公司向其所属单位定额分摊金额
2、本年应加计扣除额—根据计算的最高限额
3、以前年度结转未抵扣额—前4年未抵扣额
4、抵扣前应纳税所得—主表16-17-18+19-20行,当其为负数时,本年不得抵扣
当其为正数时,从最前年依此向后进行抵扣,可将以前年度依此扣完,但最高不得超过“本年应加计扣除额”
举例:A企业2006年发生100,2007年发生240,2006前未抵扣70(10、25、35),2007年调整后所得150,则:可加计扣除额=240×50%=120。先抵扣70,余80抵扣本年(抵扣到0);本年可抵120-已抵80=40结转下年
注意:
1、国家和主管部门拨付部分,不得税前扣除,也不得计入抵扣基数
2、取消审批,企业自主申报(备案)
附表十、境外所得税抵扣
1、避免双重征税:扣除法、抵税法、免税法、抵免法;其中抵免法中分为全额抵免和限额抵免;
2、我国采用分国不分项的限额抵免法—境外所得已在境外缴纳税款,准予扣除,但扣除额不得超过一定限额,超过限额5年内抵免
3、本表为主表26行、27行提供数据
一、填报应注意以下几点
1、境外所得抵减免采取“分国不分项”计算抵免
2、境外来源于同一国家不同项目之间盈亏可互相弥补,但境内外盈亏、境外不同国家之间盈亏不得相互弥补。
3、计算抵免时,可选择“限额抵免”或“定率抵免”
4、实缴税款包括:被投资方已缴税中按分配额及股权比例应摊计给投资方部分、投资方取得红利时缴纳的税款(预提税)
5、实缴税款低于限额的,可按实扣除;超过限额的,按限额扣除,超过限额部分可用以后年度扣除限额余额补扣,但补扣不超过5年
6、境内、外所得分别核算,年终合并申报
二、填报基本要求
1、境外所得—包括免税所得
设全资机构的境外所得:收入减成本费用;未设全资机构的投资所得:分配利润、股息等
注意所得的确认:
如果以税后净所得核算,应还原为税前所得
不包括未分配所得,包括已分配未汇回所得
亏损额以负表示,但不合计(不同国家不弥补)
2、弥补亏损—同一国家(地区)间不同机构或项目
3、境外应纳税所得额—为负数时,应填0
4、境外已纳税款—不包括减免税或纳税后又得到补偿,避免双重征税协定的,按协定执行;
5、扣除限额—境外、内外应纳税总额×所得额/境内、外所得
6、超过境外税扣除限额余额—各行可填负,但合计只合计正数,不得用负数冲减
填报应注意把握的几点
1、汇总纳税成员企业所得,单独申报,就地纳税
2、弥补亏损、扣除限额、超限额余额计算,坚持“分国不分项”原则
3、本表与主表“抵免税额”没有直接对应,应结合8至11行分析填报
4、弥补亏损、超过扣除限额余额、前五年未抵扣余额的结转、抵扣可建立台账
举例:某企业境外公司A国甲:1200万(含240免税所得)、缴税320万、04年亏160万
该企业应纳税所得4000万;税率33%
填报:
1、境外所得:1200-160-240=800
2、境外应纳税:800×33%=264
3、境外扣除限额:(264+1320)×[800/(800+4000)]=264
4、超过限额的余额:320-264=56
5、实缴税款超过限额56万
6、主表境外应纳税=264
7、主表境外抵免税=允许扣除额=264
境外所得税抵扣计算明细表
第2列“境外所得”:填写来源于同一国家所有应纳税所得额(含免税所得,包括设立境外机构所得和未设立境外机构的投资所得),指从境外分配给境内纳税人所得部分,不包括应归属于境内纳税人但尚未分配的所得。对于已分配但尚未汇回的所得,境内纳税人应在分配当期计入所得申报纳税。
来源于某国境外亏损额可用负数表示,该列合计行只合计境外所得为正的数据,不合计负数。
第3列“弥补以前年度亏损”:填写以前年度未弥补完的境外亏损而用本年所得可弥补的金额(分国不分项原则),只有来源于同一国家不同项目的盈亏可相互弥补,来源于同一国的所得只能用于弥补来源于该国的以前年度亏损。
弥补以往年度亏损应按国家分行填写,只有本行第2列>0且前5年内有来源于该国家未弥补完的亏损时,才可按本年实际可弥补的亏损填写本列数据,且本列数≤第2列,否则填0。
第4列:免税所得:按税收协定给予免税的所得
第5列:境外应纳税所得额:来源于境外的所得弥补完可弥补的亏损、扣减免税所得后的余额,该列≥0
第6列:法定税率:不得用优惠税率
第8列:境外已缴纳的所得税税款:应为实际缴纳的税款,不包括减免税或纳税后又得到补偿及他人代付的税款。中外双方有避免双重征税协定的,按协定执行。如有税收饶让条款的,在境外减免的税款可视同在境外已缴纳。
第9列:境外所得税款扣除限额:境内外所得应纳税总额(=主表24行+本表第7列)×来源于某国所得÷境内外所得总额(=主表22行+本表第5列)
本列数据分行计算,不填写合计行。注意:公式中“境外”仅指某一特定国家、“境内外所得总额”仅指境内所得加上某一特定国家所得,并非加上所有国家所得数额。
第10列:超过境外所得税款扣除限额的余额:如第8列小于第9列,该列填负数,最后一行合计数只合计该列正数。
第11列:本年可抵扣以前年度已缴税款:第10列≥0时,本列为0;第10列<0时:如果L9-L8≥L12,则L11=L12;如果L9-L8<L12,则L11=L9-L8
第12列:上年第12列加本年第10列的正数
第13列:定率抵扣,来源于境外所得不区分免税和应税项目,统一按境外应纳税所得额16.5%计算扣减。L2-L3<0时,该列为0。
注意:除最后一行某列“合计”等于以上各行数据之和外,各行均按“分国不分项”原则填写,来源于同一国家所有应税所得应合并填写在一行,对于本行各列相关数据只能就本行各列独立运算,各行之间数据不能相互统算。
附表十一、广告费支出
1、广告发布类型—主要在销售(营业)费用中核算的当期发生额,注意区分广告、赞助、宣传
2、结转以后年度
如符合条件的支出大于限额,则其差额可结转;如符合条件的支出小于限额,则没有结转额
.   注意事项:新办房地产企业取得收入前发生的广告、宣传、招待费,可向后结转,按规定计算扣除,但不超过3年
举例:日化厂做电视广告,合同500万,实付300万,制广告服10万;以前结转100万,年销售收入3000万
填表:扣除限额—3000×8%=240
纳税调增—300-240=60(同时结转以后年度)
假如年销售收入为5000万,其他不变
则:扣除限额—5000×8%=400
纳税调整—300-400=-100(同时减以前结转)
附表十二、工资薪金和三项经费
1、计税工资—计算应纳税所得时允许扣除的标准
包括:基本工资、浮动工资、种类补贴、奖金等
2、工资政策—四种形式:限额计税、据实扣除、事业单位、工效挂钩
3、为附表四、附表五提供相关数据
填报基本要求非工效挂钩企业
1、实际发放额—会计上“应付工资”借方发生额及实际计提的三项经费;一般情况下,工资的实际发放与计提额相等
2、计税人数—实行限额计税工资的企业填报;不含从福利费、工会经费中支付的人员
计税人数确定举例
某企业正式职工10人,5-7月临时雇工4人,9-12月临时雇工4人;
则企业本期计税人数:(10×12+4×3+4×4)/12=13人
3、计税标准—实行限额计税工资的填报;2007年度标准为每人每月1600元
4、扣除限额—工资
(1)据实扣除:等于实际发放的
(2)事业单位:实际发放与规定标准孰低原则确定
(3)限额计税:实际发放与规定标准孰低原则确定
4、扣除限额与纳税调增额—计提的工资及三项经费与扣除限额的差额作纳税调增处理
填报基本要求工效挂钩企业
1、工资及三项经费—1-5行分别反映“应付工资”、“福利费”贷方提取数分配到成本费用的工资薪金
注意:一切工资支出,包括管理费中各项补助,确定计税工资和挂钩工资时,计入工资总额
研究机构人员工资,按计税工资纳税调整;工会经费、教育经费在管理费核算
2、工资薪金—6行“合计”注意:当其计入成本费用中的工资超过有权部门批准挂钩中工资总额时,只能填报核定的工资
3、实际发放额—7工资:一般情况下,填“应付工资”借方发生额
4、8行动用结余—实发工资大于计提工资的差额,相应作纳税调减;等于13行动用结余
5、纳税调增—实发工资小于计提工资的差额,相应增加“当年结余;金额填入11行“增加本年结余”
举例:某企业核定工资100,实际列支130,实际发放110;
则:纳税调增=130-100=30;实发110-核定100=10为动用结余
假如实际发放90,则:纳税调增=130-90=40;其中100-90=10为增加的“当年结余数”第11行1列
附表十三、资产折旧、摊销
填报基本要求固定资产
按折旧年限归类,分别填报按会计核算折旧、税收计算折旧及纳税调整额
1、资产原值—不足1年或歇业的,按实际经营期
2、本期折旧—按会计口径填
3、应调整的资产价值—会计计价与税务计价不一致,主要体现以下几点
(1)后续支出可能不一致:
(2)已计提减值准备的处理;
(3)债务重组接收抵债资产的计价与计税成本
例:A欠B200万,经协商A用市场价180万账面价150万固定资产偿还债务;B收到后,会计上计价200万,税收上确认180万;应作-20万的调整
(4)借款费用资本化对入帐价值的影响
4、资产计税成本—本期确认可计提折旧的原值
5、允许扣除额—资产计税成本×折旧率
6、纳税调整额—反映实际计提与扣除限额的差额
注意:采用应付税款法核算的,未建交备查或台帐的,不予确认调减额
714列:本年税前扣除额—以前调增结转在本年扣除额,作纳税调减处理,并填到附表五
例:一台设备原值100万,会计折旧年限5年,每年提20万;税收折旧年限10年,每年允许扣10万;前5年会计上每年多提10万,到第6-10年,税收允许每年扣除10万,填报此列
填报基本要求无形资产
1、无形资产的摊销—技术开发费不得摊销;支付的土地出让金可摊销;土地使用权评估增值不得扣除摊销;无偿取得土地使用权,改组中评估作价,作为递延税款贷项,改组后,转为各期应纳税所得。填报要求与固定资产折旧基本一致
2、无形资产计价—按取得时的成本计价
(1)投资的,按评估或合同约定计价
(2)购入的,按实际支付价款计价
(3)自行开发的,按开发中实际支出计价
(4)接收捐赠的,按账单或同类的市价计价
3、无形资产摊销方法与年限:方法:采取直线摊销法;起始日从使用(入帐)之日起
填报基本要求其他资产
一般分为:开办费、1年以上待摊费及需以后年度递延摊销的其他支出三类
填报方法同固定资产
1、开办费—从开始经营次月起,不少于5年摊销
2、固定资产改良支出—未提足折旧的,增加价值;提足折旧的,作为递延费用,不少于5年摊销
3、经营租赁取得固定资产,其租金依受益时间,均匀扣除
附表十四(1)、坏账损失
会计上应当计提坏账准备;税收上对提取的坏账准备允许税前扣除
未建坏账准备的,坏账损失经核定,可据实扣除
本表为附表四、附表五提供数据
采用直接冲销法和备抵法核算坏账损失的,填报方法不同
会计与税法:计提基数不同、计提方法比例不同
填报基本要求
A、备抵法核算坏账损失
1、期初坏账准备—新办企业填0
2、核销坏账损失—分别填会计处理和税务批准的
3、计提准备的应收款余额—税收上指由生产经营业务形成的应收账款和其他应收款
B、直接冲销法核算坏账:只填本2行本期核销、3行核销收回,其他行不填
其中:2行纳税调整不得为负数
应注意把握以下几点
1、作坏账处理的应收款,收回时,计入收回年度
2、各项资产确已发生损失,应扣除变价收入或可收回的金额后,确认损失
3、实际发生的坏账超过计提准备部分,可直接扣除;已核销的坏账收回时,相应调增所得
4、提取比例不超过年末应收帐款的5‰;计提范围按会计制度执行
5、提取准备的基数税收与会计不同:
税收上非购销活动的应收债权不得提坏账;关联企业的购销往来不得提坏账;
会计上除与职工的往来帐款外,可提准备
6、关联企业的应收账款,经判决破产,不足清偿部分,经税务审核可作为坏账损失
填报举例——企业采用备抵法核算
04年末应收帐款1000,含关联企业200;05年董事会批准核销坏帐60、税务核准50;收到上年已核坏帐40、上年已核并扣除30;05年末应收帐款1200,含关联企业200;04、05年董事会批准计提准备比例10‰
则:5行1列=1200×10‰-(10-60+40)=22
5行2列=1000×5‰-(4-50+30)=21
 
例:某内资服装生产企业,为增值税一般纳税人,2007年发生业务如下:
  (1)取得主营业务收入5000万元,取得房屋出租收入300万元,包装物租金收入200万元(不含税);
  (2)接受某公司捐赠设备一台,取得增值税专用发票,注明价款10万元、增值税1.7万元;
  (3)主营业务成本3000万元,营业税金及附加数额为100万元;
  (4)产品销售费用600万元(其中广告费500万元,业务宣传费90万元);另外,广告费2006年实际发生的超标准广告费40万元,业务宣传费2006年实际发生的超标准广告费5万元;
  (5)管理费用200万元(其中业务招待费50万元,研究新产品的费用10万元);
  (6)计入成本费用的工资、三项经费,分别为210万元和38.85万元(其中包括医务人员的工资及三费;另外工会经费有工会收据,教育经费为实际发生使用;2007年度有员工100人,其中医务人员10人);
  (7)营业外支出80万元,其中,通过税法指定的我国境内非营利社会团体向某贫困地区捐款60万元,直接向某灾区捐款20万元;
  (8)本年度企业从境内联营企业分回税后利润74万元,联营企业的企业所得税税率为15%(根据税法规定联营企业适用优惠政策,实际上按7.5%缴纳);国债利息收入6万元;取得境外分支机构税后收益49万元,已在国外缴纳了30%的企业所得税;
  (9)以使用不久的一辆公允价值47万元的进口小轿车(固定资产)清偿应付账款50万元,公允价值与债务的差额债权人不再追要。小轿车原值50万元,已提取了折旧10万元。
  要求:假设该企业无以前年度亏损,不考虑其他税金和事项,根据所给资料,结合《企业所得税年度纳税申报表》计算该企业2007年度应缴企业所得税。
  解答:1、该企业2007年收入总额:
  第1行销售收入=5000+300+200=5500(万元),来自于业务(1);
  第2行投资收益=74+6=80(万元),来自于业务(8);
第5行其他收入来自于业务(2)和业务(9),其中业务(9)包括两部分:清偿债务所得=50-47=3(万元);视同销售所得=47-40=7(万元);第5行其他收入=3+7+11.7=21.7(万元);收入总额=5500+80+21.7=5601.7(万元)。
  提示:新申报表将转让固定资产和无形资产的所有权收入以净收益的形式列示于第5行;投资收益不用先还原,投资收益不再包括银行存款利息收入,利息收入与会计处理已一致,都列示于“财务费用”中;另外,此处投资收益还不包括境外投资收益。
  2、该企业2007年所得税前可以扣除的销售费用:
  广告费纳税调整额=500-5500×8%-40=20(万元);业务宣传费纳税调整额=90-5500×5‰=62.5(万元);2007年所得税前可以扣除的销售费用=600-20-62.5=517.5(万元)。
  3、计算该企业2007年企业所得税前可以扣除的管理费用:
  业务招待费纳税调整额=50-(5500×3‰+3)=30.5(万元);
  2007年所得税前可以扣除的管理费用=200-30.5=169.5(万元)。
  提示:三新费用可加计扣除实际发生额的50%,超过部分可递延;此处,研究新产品的费用可加计扣除50%即5万元。
  4、该企业2007年工资和三项经费应调增应纳税所得额:工资费用应调整的应纳税所得额=210-[(100-10)]×0.16×12]=37.2(万元);三费应调整的应纳税所得额=38.85-172.8×(14%+2.5%+2%)=6.88(万元)。
  提示:内资企业根据计税工资限额与实际发放的工资孰小确定计税工资总额;应付福利费:应按照计税工资总额的14%计算扣除,不要求实际使用;工会经费:应按照计税工资总额的2%计算扣除(必须取得工会专用收据);职工教育经费:应按照计税工资总额的2.5%计算得出的金额与实际使用的数额孰小确定。
  5、该企业2007年所得税前可以扣除的捐赠额:
  第16行“纳税调整后所得”=5601.7-3000-100-600-200+(20+62.5+30.5)(纳税调整增加额)=1814.7(万元);公益救济性捐赠扣除限额=1814.7×3%=54.44(万元),小于实际捐赠额60万元,应按54.44万元扣除。
  提示:根据新报表的规定,准予税前扣除的公益救济性捐赠的计提基数为第16行“纳税调整后所得”;公益救济性捐赠和非公益救济性捐赠不再列示于申报表的扣除项目中。
  6、境内投资收益应补所得税额:=74÷(1-7.5%)×(33%-15%)=14.4(万元)。
  7、境外投资收益应补所得税额:=49÷(1-30%)×(33%-30%)=2.1(万元)。
  提示:境外投资收益不构成应纳税所得额。
  8、该企业2007年应纳税所得额:
  1814.7-6(国债利息收入)+74÷(1-7.5%)×7.5%(境内投资收益已缴所得税额)-54.44(允许扣除的公益救济性捐赠额)-5(三新加计扣除数)=1755.26(万元)。
  9、该企业2007年应纳所得税额:=1755.26×33%-74÷(1-7.5%)×15%(境内投资收益抵免税额)+2.1(境外投资收益应补所得税额)=569.34(万元)。
七、企业所得税年度申报表主表的填报
注意事项
☆主表第18行:免税所得的填报
某纳税人2006年纳税调整后所得300,弥补以前年度亏损100,免税的补贴收入100。
分析:纳税调整后所得300>0,且主表16-17行(300-100)200>附表七第1行(100),那么,18行=附表七第1行100。
如果免税的补贴收入400,纳税调整后所得300>0,且主表16-17行(300-100)200 <附表七第1行400,那么,18行=本表16-17行=200
实例:某纳税人2006年纳税调整后所得300,弥补以前年度亏损100,免税的补贴收入100,向中国红十字会捐赠50。
分析:纳税调整后所得300>0,且主表16-17-18+19行(300-100-100+0)≥附表八第5列第1行(50),则20行=附表八第5列第1行50;
如果向中国红十字会捐赠150。纳税调整后所得300>0当本表16行>0,且本表16-17-18+19行(300-100-100+0)<附表八第5列第1行(150),则,20行=本表16-17-18+19行=100。
如果某纳税人2005年纳税调整后所得-100。那么,第18行免税所得、第20行“允许扣除的公益性捐赠额”填“0”。
☆投资收益先不作还原计算
:投资方企业适用所得税税率为33%,2006年度公司取得业务收入1000万元,发生业务成本900万元,期间费用250万元,取得税后投资收益323万元(被投资企业所得税率为15%)。公司不含投资收益前,经营亏损150万元(1000-900-250)。但含投资收益后,企业年度会计利润为173万元(1000-900-250+323)。
新申报表在纳税调整时先不还原,待纳税调整弥补亏损后,再加上应补税投资收益已缴所得税额(主表第19行),公式是:[投资收益÷(1-被投资企业适用税率)×被投资企业适用税率]。
☆主表第19行“应补税投资收益已缴纳所得税额”:
(1)填报纳税人弥补亏损后的应补税投资收益余额所对应的在被投资企业已缴纳的所得税额。
(2)数据来源于本表第2行“投资收益”的数额用于弥补以前年度亏损,再扣减“免税所得”后的余额在被投资企业已缴纳的所得税款。
(3)注意:剩余的应补税的投资收益,小于短期股权投资、长期股权投资中应补税的投资收益合计数的,应按被投资方企业适用税率从高到低,还原计算应补税投资收益已缴纳的所得税额,其金额不得超过附表三第5列“应补税的投资收益已纳企业所得税”第17行“合计”数。
例:某纳税人2006年度共取得投资收益300,其中,从被投资方A企业分回投资收益76,A企业适用所得税率24%;从被投资方B企业分回投资收益224,B企业适用所得税率15%。该纳税人当年实现纳税调整后所得400,弥补以前年度亏损200,免税所得107。
分析如下:该纳税人当年实现纳税调整后所得400中已含投资收益300和其他所得100,则用投资收益300中的100与其他所得100共计200,先用于弥补以前年度亏损200;投资收益300中所余200减去免税所得107为“应补税投资收益”93;再按被投资方企业适用税率从高到低划分,包括从被投资方企业A分回投资收益76,从被投资方企业B分回投资收益17(93-76)。
由于A企业适用所得税率24%,该投资收益已缴纳所得税额=76/(1-24%)×24% =24 ,B企业适用所得税率15%,该投资收益已缴纳所得税额=17/(1-15%)×15%=3。则本行“应补税投资收益已缴纳所得税额”为27。
适用税率—填法定税率;查增的应纳税所得额:不得弥补亏损,不能作为计算公益救济性捐赠的基数
(一)、收入总额
  1、第1行:
  2、第2行:“投资收益”。填报纳税人取得的债权投资的利息收入和股权投资的股息性收入。债权性投资利息收入填报各项债权性投资应计的利息,包括国债利息收入;股息性收入填报股权性投资取得的股息、分红、联营分利、合作或合伙分利等应计股息性质的收入。
  3、第3行:“投资转让净收入”
  4、第5行:“其他收入”
(二)、扣除项目。
  1、第7行:“销售(营业)成本”
  2、第8行:“主营业务税金及附加”
  3、“投资转让成本”:附表三第7、8、9列,金额等于第7列“初始投资成本”+第8列“计税成本调整”合计数。其中:“初始投资成本”为纳税人取得投资时实际支付的全部价款,包括税金、手续费等相关费用(但不包括实际支付价款中包含的已宣告但尚未领取的股息);“计税成本调整”为纳税人追加或减少股权投资,以及根据税法规定,应作为投资成本收回的投资分配。
  4、第11行:“其它扣除项目”
  (三)、应纳税所得额的计算。
  1、第14行:“加:纳税调整增加额”
  2、第15行:“减:纳税调整减少额”
  3、第17行:“减:弥补以前年度亏损”≤主表第16行
  4、第18行:“减:免税所得”: ≤主表第16-17行后的金额
  5、第19行:“加:应补税投资收益已缴所得税额”。金额为本表第2行的数额减去用于弥补以前年度亏损,再扣减“免税所得”后的余额所对应的在被投资企业已缴纳的所得税款。
  应补税投资收益小于短期股权投资、长期股权投资中应补税的投资收益合计数的,应按被投资方企业适用税率从高到低,还原计算应补税投资收益已缴纳的所得税额,其金额不得超过附表三的“应补税的投资收益已纳企业所得税”的合计数。
  6、第20行:“减:允许扣除的公益性捐赠额”
  主表第16行“纳税调整后所得”小于等于零时,扣除限额均为零,所有捐赠均不得扣除。
  7、第21行:“减:加计扣除额”。不得使主表第22行“应纳税所得额”的余额为负数。
  (四)、应纳所得税额的计算
  1、第25行:“减:境内投资所得抵免税额”。填报纳税人弥补亏损后的应补税投资收益余额所对应的在被投资企业已缴纳的所得税额。金额等于第19行“应补税投资收益已缴纳所得税额”,但不得超过第24行“境内所得应纳所得税额”。
  2、第26行:“加:境外所得应纳所得税额”和第27行:“减:境外所得抵免税额”:
  实行汇总纳税的成员企业取得的境外所得,不得参加汇总纳税,应单独申报,就地计算抵免或补缴企业所得税。“境外所得应纳所得税额”在附表十第7列填列。
  “境外所得抵免税额”:当境外已缴纳所得税款按分国不分项抵扣,且附表十第8列合计数≤第9列合计数,“境外所得抵免税额”则等于第8列合计数+第11列合计数,但不得超过第9列合计数;如第8列合计数>第9列合计数,则“境外所得抵免税额”等于第9列合计数;当境外已缴纳所得税款按定率抵扣,则“境外所得抵免税额”等于第12列合计数。
  3、第29行:“减:减免所得税额”。填列纳税人按税法规定实际减免的企业所得税额。金额等于附表七中第10行与62行的合计数。其中,汇总纳税的成员企业国产设备投资抵免,应按就地预缴的企业所得税额计算抵免额。
八、外商投资企业所得税申报与会计调整
1、各项准备金:
2、折旧与摊销:
3、长期未付的应付款:外商投资企业的应付未付款,凡债权人逾期2年未要求偿还的,应计入当年收益计算缴纳所得税。
4、应付境外的利息、租金及特许权使用费(国税函发[1998]757号)
   5、应付福利费:
6、资本公积:在做年度企业所得税申报时,应当关注企业当年新增资本公积的性质。对于下列原因形成的资本公积,应做纳税调整:
   (1)债权人放弃债权导致的应付款项冲销
   (2)企业接受捐赠
   7、销售折扣与折让
   如果会计处理将上述未在发票上列明折让、折扣而单独支付给其他单位或个人的折扣或折让冲减了收入,则应做纳税调整,相应调增应纳税所得额。
8、投资收益
   外商投资企业从其境内投资的企业取得的利润(股息),可不计入本企业应纳税所得额,但与该投资有关的可行性研究费用、投资贷款利息支出、投资管理费用等投资决策实施中的各项费用和投资期满不能收回的投资损失等,不得冲减本企业应纳税所得额。
   9、财产损失
   10、预提费用:进行年度企业所得税纳税调整时,应对年末预提费用对应的应付项目余额进行分析,对其中属于准备金性质的部分调增应纳税所得额。区别正常预提费用与准备金性质的预提费用时,可以参考如下几项标准:
   (1)负债是否已经产生(如卖方的货物是否已交付,服务是否已提供等);
   (2)对于该项负债,是否可以确定其金额(如是否已签订合同;是否已收到发票或付款通知);
   (3)期后是否已如约支付。
   如果对上述三个条件的判定均为“是”,则可判断为正常预提费用。否则,相应调增应纳税所得额。例如,企业年末应付末付的房屋或场地租金、应付未付员工资薪金等,都属于正常的预提费用。反之,某些企业在年末估计可能会发生商品索赔而暂估一定金额的计提费用,则属于计提准备金,不可在税前扣除。
   11、社会保障性质费用及职工教育经费和工会经费
   12、境外保险费
   企业直接为其在中国境内的工作的雇员支付或负担的各类境外商业人身(人寿)保险费和境外社会保险费,不得在企业应纳税所得额中扣除。但上述境外保险费作为支付给雇员的工资、薪金的,可以在企业应纳税所得额中扣除,但必须依法申报缴纳个人所得税。
   13、交际应酬费
   14、不得税前扣除的费用
   (1)违法经营的罚款和被没收财物的损失;
   (2)各项税收的滞纳金和罚款;
   (3)自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分;
   (4)用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠;
   (5)支付给总机构的特许权使用费;
   (6)与生产、经营业务无关的其他支出。
    公益、救济性质的捐赠,是指外商投资企业通过中国境内非营利的社会团体或国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害的地区、贫困地区的捐赠,不包括直接向受益人的捐赠。
   15、技术开发费
    企业应事先编制技术项目开发计划和技术开发费预算,并设立专门机构或者配备专业人员负责实施,而且能够对实际发生的技术开发费进行准确归集和核算。
   16、关联企业交易
   除上述各常见纳税调整项目外,对于关联企业间的交易,如果不按独立企业之间业务往来作价,税务机关可以依法进行调整。
 
第三部分 企业所得税汇算清缴纳税调整
1:某房地产公司将一栋新建写字楼于2007年7月转作自用,该楼成本价900万,公允价1200万。在年末汇算清缴时,该公司主营业务利润800万,应纳税所得额450万,计算该办公楼应承担的企业所得税及完税价格。

建议:

2:东方公司2006年1月1日以现金100万元和一项固定资产对西方公司进行投资,该固定资产在东方公司的账面净值(投资之前最近日期)为200万元,其中原值350万元,累计折旧150万元,经评估确认为500万元,换取西方公司有表决权的普通股600万股(每股面值1元),东方公司投资后立即拥有西方公司80%的权益
3:A公司欠B公司234万元,通过协商A公司决定用市场价值180万元,账面价值为160万元的存货偿还此债务
4假设某企业接受捐赠的原材料,对方开具了增值税专用发票,计税金额85.47万元,税额14.53万元,总价值100万元,经税务机关审核确认,企业分5年平均将捐赠收入计入应纳税所得额中,则:接受捐赠时:
            借:原材料 854700
              应交税费——应交增值税(进项税额) 145300
             贷:营业外收入1000000
            第1年年末:
            借:所得税费用  800000×税率
             贷:递延所得税负债800000×税率
            第2年至第5年每年年末,分别为:
            借:递延所得税负债200000×税率
             贷:所得税费用200000×税率
   注意:
  1、上述分录中,“递延所得税负债”借或贷的对应科目应为“所得税费用”科目,而不直接计入“应交税费”科目。
      2、新《企业所得税年度纳税申报表》的第5行“其他收入”来源于附表一第27行,该行每年应填写税务局经核实确认的20万元,而非会计上“营业外收入——接受非货币性资产捐赠”的发生额100万元。
例5:股权投资损益如何进行所得税处理
我公司2006年度除投资收益和损失以外的应纳税所得额为500万元。另外有一笔股权转让收入500万元,股权转让成本为700万元,损失为200万元;另一笔投资收益为300万元,两公司适用的企业所得税税率均为33%。财务人员对如何计算企业所得税采取了两种方法:
  第一种方法:〔500+(300―200)―(300―200)〕×33%=165(万元)。
  计算理由是:投资损失200万元应在投资收益300万元内抵扣,剩余未抵完的100万元因投资双方税率相同免于征税。
  第二种方法:〔500+(300―200)―300〕×33%=99(万元)。
  计算理由是:投资损失200万元应在投资收益300万元内抵扣,300万元投资收益因投资双方税率相同免于征税。
应该采用上述哪种计算方法才符合税法的规定?
国税发〔2000〕118号:股权投资损失只能在当年实现的股权投资收益和投资转让所得内抵扣,而不能抵扣企业除投资收益外的自营业务利润。
在填列2006年的企业所得税申报表时,依据国税发〔2006〕56号填表说明,应在主表第2行“投资收益”栏填写300万元;在第3行“投资转让净收入栏”填写500万元,第10行“投资转让成本栏”填写700万元,在第18行“减:免税的投资所得”栏中填写100万元。

注意区分:

(1)商业折扣(折扣销售)
(2)现金折扣
(3)销售折让
(4)销售回扣
销售回扣不得抵减销售额,不得少缴流转税,也不得在所得税税前扣除(国税函[97]472号)。
(5)销售佣金
(6)销售返利
(7)销售代理费:国税发[1993]149号
例6:某公司2007年有关数据如下:销售产品收入100万,销售材料收入10万,将自产产品用于在建工程,售价5万,转让专利A使用权收入5万,转让专利B所有权收入10万(净收益5万),接受捐赠5万,将售价为10万元的材料与债权人甲公司债务重组顶账15万。
现金折扣5万在财务费用中列支。转让固定资产收入10万(将收益3万元计入营业外收入)。税务机关发现有房屋出租收入5万元挂在往来账,未作收入。请确认广告费、业务宣传费和招待费计算基数。
  例7:某市国税局稽查部门在对某油脂股份有限公司进行税务检查时,发现该企业2006年度列明的佣金共计37500元,其中包括支付给本企业职工的销售提成28100元,企业将佣金全部在企业所得税税前扣除。税务机关作出了对该企业支付给职工的销售提成补缴企业所得税9273元并处以应纳税款1倍罚款的处理决定。因该企业支付给本企业职工的销售提成,不能以佣金列支,而应作为工资薪金支出,但这部分工资薪金支出已超出了该企业计税工资标准。
赔偿款的会计和税务处理
一、经营增值税应税货物或应税劳务引起的赔偿
    (1)销售货物或提供劳务方收到的赔偿款
    对于经营增值税应税货物或应税劳务的行为,如果因购买方违约而由购买方支付给销售方的赔偿款,是否必须缴纳增值税?
第一种情形:如果销售方将所销售货物的所有权及所有权上的主要风险和报酬已经转移,合同已经履行,或按照增值税税法的规定,销售方的增值税应税劳务已经提供,增值税的纳税义务已经形成,如果再出现因购买方违约而付给销售方赔偿款的情况,销售方收到的赔偿款就应该按照增值税暂行条例及其实施细则的规定缴纳增值税。
    例如:甲公司已将产品按合同约定销售给乙公司,但乙公司未能按照合同约定及时支付货款,后双方约定,乙公司支付延期付款违约金30万元给甲公司,此违约金从本质上讲就属于增值税暂行条例及其实施细则所述的价外费用。对于甲公司而言,收到的30万元应该开具销售发票给乙公司并按规定计算缴纳增值税;对于乙公司而言,支付的30万元视情况增加购入存货的购进成本或计入营业外支出,如果收到是增值税专用发票,还可以按规定计算抵扣进项税。
    第二种情形:如果销售方所销售货物的所有权及所有权上的主要风险和报酬没有转移,增值税应税劳务未提供,也就不存在销售货物或提供应税劳务的前提,即销售方还没有形成增值税的纳税义务,因此,在此情形下销售方向购买方收取的赔偿款不存在缴纳增值税的问题。
     例如:因市场行情变化,乙公司不再需要向甲公司订购的产品,甲公司遂向法院提起诉讼,法院判决乙公司赔偿甲公司由此造成的损失30万元。在此情形中,甲公司实际上没有销售产品给乙公司,收取的30万元赔偿款也不符合增值税暂行条例及其实施细则所规定的价外费用的特征,因此,甲公司收取的此30万元不存在增值税纳税义务,无需缴纳增值税。所以,对于甲公司而言,其收到的30万元应作为营业外收入;对于乙公司而言,支付的30万元作为营业外支出。
    (2)购进货物或接收劳务方收到的赔偿款
    对于经营增值税应税货物或应税劳务的行为,如果因销售方违约而由销售方支付给购买方的赔偿款,由于购买方不存在销售货物或应税劳务给销售方的情形,也就不存在购买方缴纳增值税的纳税义务。
    例如:甲公司因所销售产品的质量存在问题,购货方乙公司与甲公司商定,由甲公司支付30万元赔偿金给乙公司。对于乙公司而言,由于乙公司仅是购买货物而非销售货物,所以,乙公司收取的30万元不存在增值税暂行条例及其实施细则所规定的增值税的纳税义务,无需缴纳增值税。
二、经营营业税应税项目而引起的赔偿
    (1)提供营业税应税项目方收到的赔偿款
    对纳税人提供营业税应税项目,如果因受让方违约,财税〔2003〕16号文件明确规定,即“单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时,因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入,应并入营业额中征收营业税。”由此可见,在应纳营业税应税项目的经营活动中,如果因受让方违约而由受让方支付给提供方的赔偿款,提供方均需缴纳营业税,而不管营业税应税项目是否已经提供。另外,双方需根据具体情况分别进行相应的帐务处理,即提供方取得的赔偿款应作为营业外收入入帐,受让方支付的赔偿款视情况作营业外支出进行帐务处理。
    (2)接受营业税应税项目方收到的赔偿款
    在纳税人提供营业税的应税项目中,对于接受营业税应税项目一方因提供方违约而从提供方收取的赔偿收入,因接受方没有对提供方提供营业税应税劳务、转让无形资产和销售不动产,因此不存在接受方缴纳营业税的纳税义务,所以接受方从提供方收取的赔偿款也无需缴纳营业税。接受方收到的赔偿款应作为营业外收入进行帐务处理,提供方支付的赔偿款应作为营业外支出进行帐务处理。
    三、所得税的考虑
对于纳税人收到的赔偿款,不管是否需要缴纳流转税,都需要将赔偿款在扣除缴纳的流转税和相关损失后的净收益并入计税所得额缴纳所得税。即如果需要缴纳流转税,则在扣除缴纳的流转税和相关损失后并入计税所得额缴纳所得税;如果不需要缴纳流转税,则在扣除相关损失后并入计税所得额缴纳所得税。但是,如果涉及按照上述折扣、折让情形进行处理的,必须符合税法的相关规定,即在发票的收回、开具或重新开具以及《开具红字专用发票通知单》的索取等方面必须符合税法规定,否则,折扣、折让额不可以计算抵减流转税,也不可以减少计税所得额。
    四、需考虑的问题
    1、要有合法和合理依据
    对于收到或支付的赔偿款不管是否需要缴纳流转税,都必须由各方分别提供收取或支付赔偿款的合法、合理的依据。此有两方面的意义,一是作为证明和判断赔偿行为真实存在的合法、合理的依据;二是作为进行会计和税务处理的合法依据。这些依据应该是如下几种:
    (1)法院判决书或调解书;
    (2)仲裁机构的裁定书;
    (3)双方签订的提供应税货物或应税劳务的协议;
    (4)双方签订的赔偿协议;
    (5)收款方开具的发票或收据。
    2、防止弄虚作假
    在实务中可能存在弄虚作假的问题, 如一些纳税人可能将支付给对方的折扣、折让、回扣、佣金或其他性质的返还款等作为赔偿款支付,以逃避或减轻纳税义务,所以,对于赔偿款真伪的判断尤为重要。
如:甲公司与乙公司为关联方,年底双方签订了一赔偿协议,协议注明,因甲公司销售给乙公司的货物存在质量问题,甲公司需付给乙公司赔偿款30万元,甲公司出具了由乙公司主管税务机关开具的《开具红字专用发票通知单》,并由甲公司开具了30万元红字发票。实际情况是,甲公司为了将其应税利润转移给免征所得税的关联企业乙公司而采取的转移利润的行为。该行为即为弄虚作假的赔偿行为,不但不可以抵减增值税,也不可以少缴所得税。
 
所得税抵免和应纳税额的计算
1、技术改造采购国产设备投资抵免所得税
问题1:2004年某企业有一项总额1亿元的技改项目,其资金由财政拨付2000万元,自筹8000万元,此项目中5000万元投资于国产设备,可抵免多少新增所得税额?
(1)计算不能抵税的用于国产设备的财政拨款:5000×(2000/10000)=1000万元;
(2)计算自筹资金投资国产设备可抵免新增所得税额:(5000-1000)×40%=1600万元
假定该企业2003年所得税额1000万元,2004年所得税额1500万元,2004年度可抵税500万元,未抵扣完的)(1600-500=1100万)可结转下年,抵免超过2003年所得税相应部分,延续结转不得超过5年。
问题2:国产设备投资抵免所得税基数如何确定?
我公司2004年应交所得税600万元,2005年度获得技术改造国产设备投资抵免额100万元,未享受抵免前应交所得税500万元,因当年应交所得税没有增长未予抵免,2006年又获得技术改造国产设备投资抵免额180万元,当年抵免前应交所得税700万元,应如何计算投资抵免所得税?如果企业在“两免三减半”的减半期间,确定抵免基数时,是先减半后抵免,还是先抵免后减半?
国产设备投资抵免所得税注意事项:
1、财政拨款购置的设备不享受抵免,对既有财政拨款,又有企业自筹资金或银行贷款购置的设备,应按比例计算。
2、享受抵免的设备仅指设备购置发票的金额,不包括与设备有关的运输费、保险费、安装调试费等项目。
3、享受抵免的设备按规定提取的折旧,仍可以在计算企业所得前扣除。
4、税务机关查补的企业所得税,记入查补税款隶属年度投资抵免的应缴企业所得税基数,但不得记入可抵免的新增企业所得税额。
5、企业将已经享受投资抵免的国产设备,在购置之日起5年内出租、转让的,应在出租、转让是补缴设备已抵免的企业所得税税款。
6、如果设备购置前一年度享受所得税减免税优惠,则计算“新增税款”的基数为享受减税后的应纳税额,如果基期免征企业所得税,则计算“新增税款”的基数为零。
7、关于同一技改项目分年度购置设备的计算问题。国税发[2000]13号第五条规定,“同一技术改造项目分年度购置设备的投资,均以每一年度设备投资总额计算应抵免的投资额,以设备购置前一年可抵免的企业所得税额,在规定的期限内抵免”。财税字[1999]290号第五条规定,“企业每一年度投资抵免的企业所得税额,不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时,未予抵免的投资额,可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免,但抵免的期限最长不得超过五年。
在具体操作中,应当注意:
(1)当同一技术改造项目分年度购置设备时,在同一抵免年度内,对以前年度分年度购置的设备应分别计算抵免额,即“先购置设备先抵免,后购置设备后抵免。”
(2)当计算后购置设备的抵免额时,“新增税款”可能会因本年度应纳税额已经抵免了先购置设备的抵免额,而不足抵免后购置设备的抵免额。所以,当按照“设备购置前一年抵免企业所复部前实现的应缴企业所得税为基数,计算每一纳税年度可抵免的企业所得税额”时,如果出现抵免后应纳税所得税额为负数,那么确定后购置设备的抵免额应充分考虑抵免后应纳所得税额以零为限,不足抵免的部分继续结转下期抵免。
(3)当存在分年度购置设备在同一年度中享受抵免时,不能保证“全部抵免后的应纳税款大于或等于设备购置(任何一次购置)前一年度实现的企业所得税税额”。
需要特别注意的是,有人将后购置设备的“新增税额”理解为“本纳税年度实现的所得税额扣除已确认先购置设备的抵免额后,减去后购置设备前一年度抵免企业所得税前实现的应缴企业所得税基数”。这种理解与文件规定不符,如果这样,会出现少抵免所得税额。
新税法对购置三类专用设备抵免所得税规定:
2、外商投资企业再投资退税
符合再投资退税条件的外国投资者,向原纳税地税务机关申请退税;退税后不再具备退税条件的,向接受再投资企业所在地税务机关缴回已退税款。
退税部分税前所得=再投资额/(1-原实际适用企业所得税与地方所得税税率之和)
再投资额限额=(该税后利润所属年度应纳税所得额-该年度外商投资企业实际缴纳的企业所得税)×外国投资者股权比例(分配比例)
问题:某外商投资企业(外方股权50%),2004年利润总额2000万元,应纳税所得额1500万元,缴纳企业所得税360万元(24%税率);地方所得税22.5万元(1.5%税率),该企业将可分配利润1300万元全部增加注册资本,再投资退税:
外方再投资额=1300×50%=650万元
再投资限额=(1500-360)×50%=570万元
再投资退税=570/[1-(24%+1.5%)]×24%×40%=73.45万元
 
第四部分 企业所得税稽查风险控制与自查
一、收入的审查重点
▼收入类明细帐贷方红字金额及单价栏
▼往来帐
▼成本费用帐贷方发生额或借方红字
(一)主营业务收入、其他业务收入检查的内容:
1、收入的入账时间
2、漏记、少记收入
3、收入挂往来账(借款名义入账,看借款协议)
4、以收入直接冲减费用
5、记入营业外收入
6、把收入以借款还款的名义入账
7、直接记入权益账(福利费)
(二)营业外收入的检查
 
1、固定资产盘盈收入
 
2、处理固定资产净收益
3、罚款收入
4、逾期包装物押金
5、教育费附加返还款
6、非货币性交易收益
(三)投资收益 (只需将“应补税投资收益”还原)
 
二、成本费用的审查重点
三、企业特殊财税问题
1、异地仓库货物移送
2、房地产开发企业甲供材料
3、增值税专用发票付款方向不一致问题
A销售材料给B,B经加工后销售给C,由于B为小规模纳税人,A向C开具增值税专用发票,C付款给B。上述行为A属于代开、虚开发票,C付款方向不一致,B涉嫌账外经营。应如何处理以规避税务风险?
四、企业所得税纳税自检
1.是否往来账挂账金额较大、时间较长?
2.是否各期利润水平波动大、申报额变动大、亏损额大、福利工资开支数额大?
3.是否对外投资额较大但投资收益偏低?
4.是否关联企业较多、与关联方交易频繁?
5.利润增长率是否低于收入增长率?
6.减免税期期满利润是否陡降?
7.六个月内发票用量与收入申报为零?是否发票用量与企业经营规模不符?
8.是否连续亏损、跳跃性盈利?
五、涉税帐务调整技巧
纳税审核中查出的大量错漏税问题,多属因账务处理错误而形成的。在查补纠正过程中必然涉及到收入、成本、费用、利润、税金的调整问题。如果只办理补、退税手续,不将企业错误的账务处理纠正调整过来,使错误延续下去,势必会导致新的错误和错漏税,造成重复补退税问题,也使企业的会计核算不能真实反映企业的经营活动状况。
(一)日常审核中发现错账的调整方法
日常审核中发现的问题,往往是错误的账项尚未影响到其他核算。如审核当期材料采购成本,发现将采购基建材料的运杂费记入原材料成本,该材料尚未领用。对这类错误问题,可采取会计记账中错账的更正方法,直接进行调整,这种方法一般有“红字更正法”和“补充登记法”两种。
(二)年终结账前查出错误的调整方法
审核期若是在年终结账前,对于查出的错误问题要根据具体情况直接在当期有关账户进行调整。如涉及实现利润数额的,可以调整“本年利润”账户的数额,使错误问题得以纠正。
【例1】兴华股份公司当年11月份发现8月和9月两个月份多转销售成本13000元,9月份账已结。该会计事项的处理,由于多转销售成本,而减少了当期的利润数额,少缴了企业所得税,因是在年终结账前查出的,故可以直接调增产成品成本和本年利润数额,然后年终结账确认所得税并按规定申报缴纳企业所得税
(三)以前年度影响损益项目的调账处理
企业在年度中间发现以前年度会计事项影响损益的调整,涉及补退所得税的,应对以前年度的利润总额(或亏损总额)进行调整,通过“以前年度损益调整”科目进行账务处理。
【例2】企业上年会计报表利润500万元,已按适用税率预缴所得税165万元,在税务审核中发现,将购置得基建用消防设备50万元、围墙30万元列入“管理费用”中的“其他费用”;将购小轿车一辆30万元在“管理费用”中列支。
对上年度一些属消耗性费用 (消耗性费用是指企业生产经营已实际支付的如不涉及产品成本核算的工资、工会经费、捐赠、招待费、罚款等费用) 的开支,就其应补退的所得税数额作“以前年度损益调整”账务调整。这类费用不直接影响企业产品成本核算,即支即耗,账户无延续性,不能在相关科目中调整冲转。因此对这类消耗性费用的支出,属于上年的应调整补税,并就应补税款通过“以前年度损益调整”科目处理。
【例3】经税务审核发现,企业上年度有超计税工资30万元,多提工会经费0.6万元,多提教育经费0.4万元,多列招待费5万元,营业外支出有税款滞纳金2万元。
应作纳税调整,计算补税为:(30+0.6+0.4+5+2)×33%=12.54(万元)
在材料采购成本、原材料成本的结转、生产成本的核算中发生的错误,如果尚未完成一个生产周期,其错误额会依次转入原材料、在产品、产成品、销售成本及利润中,而不是全部转入利润之中。因此,应根据具体情况,在期末原材料、在产品、产成品和本期销售产品之间进行合理分摊,否则一旦全部调增利润后就会造成虚增利润。
(四)错漏税问题:
(1)直接表现为实现的利润,不需要对其进行分配,直接调整有关账户;
(2)不能直接表现为实现的利润,需要计算分配,将错误的数额分配计入相应的有关账户中,才能确定应调整的利润数额。错漏金额的分配一般采用比例分配法。
比例分配法计算公式为:
分配率=查出的错漏金额/(原材料期未结存金额+生产成本期未结存金额十库存商品期未结存金额+累计已销产品销售成本)
原材料应分配的错漏金额=原材料期未结存金额×分配率
在产品应分配的错漏金额=生产成本期未结存金额×分配率
库存商品应分配的错漏金额=库存商品期末结存金额×分配率
【例4】企业某月份将基建工程领用的生产用原材料30000元记入生产成本。由于当期期末既有期末在产品,也有生产完工产品,完工产品当月对外销售一部分,因此,多记入生产成本的30000元,已随企业的生产经营过程分别进入了生产成本、产成品、产品销售成本之中。经核实,期末在产品成本为150000元,产成品成本为150000元,产品销售成本为300000元。则可按以下步骤计算分摊各环节的错误数额,并作相应调账处理。
第一步:计算分摊率 30000/(150000+150000+300000)=0.05
第二步:计算各环节的分摊数额
1、在产品应分摊数额=150000×0.05=7500(元)
2、产成品应分摊数额=150000×0.05=7500(元)
3、本期产品销售成本应分摊数额 =300000×0.05=15000(元)
第三步:调整相关账户
【例5】税务会计对本企业2007年上半年纳税情况进行检查,发现会计在核算中将某项设备上半年的出租收入18000元,全部挂在"其他应付款一一××单位"账户上。应如何调账?
 
汇算清缴中的涉税帐务调整
(一)调增调减利润的会计帐务处理
年终汇算清缴发现以前年度会计事项因各种原因涉及补(退)所得税的,应通过“以前年度损益调整”科目进行账务处理。
【例7】兴华股份公司2005年度利润总额为600000元,企业所得税为198000元。汇算清缴检查中发现,公司年终多结转产成品销售成本49000元,多提短期借款利息85000元,固定资产清理净收益19000元未转为营业外收入,职工福利支出37000元直接在管理费用中列支。少摊待摊费用11000元,少提福利费9000元,补交营业税39000元,生产费用误记为在建工程31000元,少提折旧11000元。其他属于纳税调减项目的有企业购买国债利息收入20000元;属于纳税调增项目的有:滞纳金2000元,工资总额超支23000元,赞助费支出20000元,固定资产加速折旧多提折旧额60000元。根据上述情况,进行汇算清缴中的涉税账务调整如下:
1.少计收益、多计费用,调增利润会计处理
借:存 货 49000
预提费用 85000
固定资产清理 19000
应付福利费 37000
贷:以前年度损益调整 190000
2.多计收益、少计费用调减利润会计处理
借:以前年度损益调整 101000
贷:待摊费用 11000
应付福利费 9000
应交税金——营业税 39000
在建工程 31000
累计折旧 11000
3.永久性或时间性差额的纳税调整
按照会计方法计算的税前会计利润(或亏损)与按照税收法规规定计算的纳税所得(或亏损)之间存在着内容和时间的差异,由此导致的永久性或时间性差额都应作纳税调整。
国债利息收入20000元、滞纳金2000元、工资超支23000元、赞助费支出20000元,都属于永久性差异;固定资产加速折旧多提折旧额60000元属于时间性差异。由此两种差异引起的纳税调整,一般是在所得税汇算清缴时,将调整的差异额与会计利润合并后计算应纳税所得额,只作纳税调整,而在帐务上不作调整。注意纳税调整与账务调整的区别。
纳税调整后的应纳税所得额计算如下:
应纳税所得额=利润总额 + 账务调增利润额-账务调减利润额 + 纳税调整额
=600000 + 190000-101000 + (2000+23000+20000-20000+60000)=765000(元)
应纳所得税额=765000×33%=252450(元)
应补所得税额=252450-198000=54450(元)
(二)企业虚报亏损的帐务调整
【例8】某企业2005年末“利润分配——未分配利润”帐户借方余额120万元,企业申报亏损也为120万元,经税务部门检查发现以下两种情况,请分别予以调整:
第一种情况:企业少记商品销售收入40万元,税务部门的处理结果是企业调减亏损,处以罚款10万元(包括增值税罚款与所得税虚报罚款之和)。
第二种情况:超过计税工资标准部分的工资未作纳税调整130万元,扣除帐面亏损120万元,实为盈利10万元,处理结果是企业补缴所得税,并处视同所偷税款3.3万元一倍的罚款3.3万元。
第一种情况,调减亏损后仍为亏损,不须缴纳所得税,但对于偷漏的增值税款应该补缴
第二种情况,调减亏损后为盈利。由于工资超支属于永久性差异,不需作帐务调整,但该盈利实为应纳税所得额,应补缴所得税3.3万元,罚款3.3万元。
(三)涉税帐务调整综合案例
红河公司是增值税一般纳税人,主要生产粮食白酒。2006年度,该公司平均职工600人,计税工资标准为1-6月每人每月800元,7-12月每人每月1600元。2007年初,税务机关对红河公司2006年度纳税情况进行检查。根据该公司提供的账簿资料,2006年度实现利润总额100万元,申报并缴纳企业所得税33万元,申报并缴纳增值税20万元,年终没有增值税留抵税额,申报并缴纳的其他各税合计880542元。税务检查发现以下问题:
1、销售粮食白酒200吨,开具的普通发票金额为2340000元,另开具收款收据价外费用“优质费”为93600元,账务处理为:
借:银行存款 2433600
贷:主营业务收入 2000000
应交税金——应交增值税 340000
应付福利费 93600
2、从承租方调查取证,并核对银行对账单证实,2006年1-12月对外租赁厂房,以通过银行转账收取租金收入240000元账面没有反映。
3、从联营企业分得税后利润170000元(联营企业适用15%的企业所得税税率),账务处理:
借:银行存款 170000
贷:盈余公积 170000
4、本年度该企业“应付工资”账户借方发生额50万元,贷方发生额60万元,年末贷方余额(结余数)10万元,计提职工福利费84万元,工会经费12000元(但尚未取得工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据),职工教育经费9000元。
5、将2006年8月份出售的旧桑塔纳汽车的净收益60000元在“固定资产清理”账户贷方挂账未结转。
6、2006年12月15日外购符合固定资产标准的办公设备(价税合计46800元),授意供货方化整为零,以低值易耗品的名义开具增值税专用发票,并在当月采用一次摊销法计入管理费用。
要求:针对上述情况,请逐笔进行账务调整及纳税调整。
 
第五部分  企业所得税纳税筹划实例
税收筹划的本质是在税制约束下寻找税收空间,即讲求规则约束之下的变通、转化与对策。
[案例]:兴华股份公司用于出租的库房有三栋,其房产原值为6000万元,年租金收入为1000万元,承租方主要用于商品和原材料的存放。兴华公司以房产租赁形式计算缴纳5.5%的营业税、城建税及教育费附加,缴纳12%的房产税(因所得税与成本、费用有关,这里暂不考虑),总算起来,兴华公司的税负率(所得税除外)为:5.5%+12%=17.5%,要缴纳175万元的税金,税负相当高。对此纳税事项有没有办法筹划呢?
 
实例1、总机构管理费用的筹划
甲集团最近全资新购买了1家丙企业,共有3家全资企业。集团本部注册经营范围较广,含所属企业产品的批发业务,但实际上还未曾从事具体生产经营行为。
据预计,甲集团本部年管理费支出需600万元。集团财务负责人认为拟按所属3家企业总收入2%的比例收取。假定3家企业总收入均为10000万元,不过新收购的丙企业为资不抵债(累计亏损较大,按现有获利情况,大部分亏损是难以从税前有效弥补)。
 
实例2、关联企业融资的筹划
深圳甲公司(所得税税率为15%)在石家庄设立一子公司乙(所得税税率为33%),注册资本1000万元。乙公司由于扩展经营业务的需要,向深圳甲公司借入1000万元。
方案一:深圳甲公司直接将资金贷给乙公司使用,利率按金融机构同类同期贷款利率8%计算。
方案二:甲公司先将资金1000万元存入中介银行,利率为7%,中介银行再将等额资金贷于乙公司,利率为8%。
关联企业借款利息的筹划
A公司(母公司)和B公司(全资子公司)是关联公司,B公司于2006年3月1日向A公司借款300万元,双方协议规定,借款期限半年,年利率10%。2006年8月31日,B公司到期一次性还本付息315万元。B公司实收资本总额500万元。同期同类银行贷款利率7%,金融保险业营业税税率5%,A、B两企业适用的企业所得税率均为33%。
B公司2006年“财务费用”账户列支付给A公司利息15万元,允许税前扣除的利息为:500×50%×7%/2=8.75(万元),在调整会计利润计算缴纳企业所得税时应调增应纳税所得额6.25万元(15-8.75)。税法对关联交易的特别规定,使得B企业为此多支付了企业所得税款2.06万元(6.25×33%)。同时,A公司收取的15万元利息还要按照“金融保险业”的税率规定交纳5%的营业税和相应的城建税和教育费附加。A公司的利息收入应交纳税款=15×5%×(1+7%+3%)=0.825(万元)
A公司多交纳税款=0.825×(1-33%)=0.55(万元)
这样,对于集团企业来说,因为该笔关联交易共计多交税款=2.06+0.55=2.61(万元)
方案一:
方案二:
企业融资的账前税务处理
 ☆负债资金与权益资金
 ☆统借统还
 ☆委托金融机构贷款
 ☆借款——投资
 ☆借款——商业信用
 ☆关联企业频繁借贷
(母子公司与总分公司)
 
实例3、个人所得税的纳税筹划
1、工资薪金与劳务报酬纳税无差别平衡点
2、工资薪金配合年终奖,降低适用税率
李某2007年度年薪为94000元,平时每月领取2000元,年终一次性领取全年一次性奖金70000元。李某应缴纳个人所得税为:
(2000-1600)×5%×12+70000×20%-375=13865(元)
如果对照最低税负方案,安排李某全年一次性奖金为24000元,平时每月领取[(94000-24000)÷12]=5833.33元,那么李某应缴纳的个人所得税为:[(5833.33-1600)×15%-125]×12+24000×10%-25=8495(元)
3、工资分离社会保险和住房公积金
4、降低名义工资,提高职工福利
实例4、多环节生产企业转让定价的筹划
甲企业主要生产制造×产品,×产品有三道工序,第一道工序完成后,单位生产成本为200元,第二道工序完成后,单位生产成本为450元,第三道工序结束后,完工产品单位成本为500元。×产品平均售价每件800元,2000年销售×产品25万件。甲企业适用所得税税率为33%,其他有关数据如下:
 (1)产品销售收入20000万元;(2)产品销售成本12500万元;
 (3)产品销售税金及附加200万元;(4)管理费用、财务费用、销售费用合计2300万元;
 (5)利润总额5000万元;(6)应纳所得税额1650万元。
应如何进行筹划?
实例5、返利销售与折扣的筹划
某食品有限公司出售某品牌脆皮冰淇淋,销售价格为每箱45元(含税价格),假如客户批量订货的数量为1000箱,可以得到10%的销售折扣,客户实得产品数量为1100箱(1000×1.1),企业实际净销售为1000箱的销售额。(发票数量体现1000箱)
[问题]企业这样处理是否可行?(实物返利)
★销售“返点”的处理:
甲公司是以制造某品牌太阳能热水器为主的工业企业,由公司指定各区域经销商独家代理,产品售价由公司统一规定,公司与经销商按协议价结算。经销协议约定:某一型号太阳能热水器每次进货至少要1000台,并以千台为计量单位,每当累计进货达到5000台时,由公司给予经销商这5000台太阳能热水器总进价5%的“返点”。
该公司在经销商每次进货时按售价预提5%的“返点”,记入当期相关支出科目。该公司2005年度共计提并支付各地经销商“返点”200万元(年末无预提而未支付的余额),在申报2005年度企业所得税时,对该项支出未作纳税调整。
2006年6月,当地税务机关进行年度所得税检查时认为,该种“返点”不能税前列支。
☆年终返利的处理:
 “买十送二如何筹划
A食品公司账面库存余额中有3600万元为虚假库存,其中的2000万元是企业搞促销“买十送二,赠品未做视同销售处理形成虚的库存数”;其余部分1600万元(3600万元-2000万元)产生的原因是“企业采取预收货款方式销售产品发货后,未转相应的收入和销售成本产生虚的库存数”,企业的预收账款为1600×(1+20%)×(1+17%)=2246.40万元。该企业适用城建税7%,教育费附加及其他费为4%,成本毛利率为20%。
筹划安排:

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