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用不征税收入买设备是否影响所得税处理?
 来源:作者:时间:2022-4-1 17:08:33
 

——核心原则:收入不计税,支出不扣除

企业所得税汇算清缴可以说是企业当前税务管理的重要事项之一。最近一段时间,在梳理企业所得税纳税调整事项时,一些企业有这样一个困惑——用不征税收入购买设备,对应产生的增值税进项税额,是否影响企业所得税应纳税所得额的计算?笔者认为,这个问题需要结合不征税收入的具体规定来分析。

典型案例

甲公司2021年取得由县级人民政府拨付的财政性资金113万元,随即使用该笔资金购买了一项固定资产,该固定资产不含税价格为100万元,对应的增值税税额为13万元。该企业支付113万元的款项后,财政性资金即使用完毕。甲公司取得了增值税专用发票,票面上注明的增值税进项税额为13万元,5年内折旧完毕。甲公司财务人员近期向笔者咨询,应如何进行税务处理?

政策分析

笔者认为,增值税方面,增值税暂行条例和《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)等政策规定,对用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产,对应的增值税进项税额不得从销项税额中抵扣。对企业所得税不征税收入形成的支出,若不属于上述不得抵扣项目,相应的增值税进项税额应该可以抵扣。

企业所得税方面,《财政部 国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税〔2008〕151号)、《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)等文件规定,符合条件的财政性资金,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时,从收入总额中减除。此时企业取得的不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;企业取得的不征税收入用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

结合上述案例来看,由于该笔财政性资金符合相关条件,甲公司如果选择按照不征税收入进行企业所得税处理,那么,在取得财政性资金当年,应先进行企业所得税纳税调减。固定资产投入使用后,甲企业在5年内进行折旧。由于不征税收入用于支出形成的资产所计提的折旧和摊销,不得在计算企业所得税应纳税所得额时扣除,甲公司须在后续的5年内,分别进行相应的纳税调整。

两种情形

在上述案例中,假设除该项固定资产的账务处理外,甲企业2021年—2025年的利润总额共计500万元,且无其他纳税调整事项。相应的增值税进项税额是否抵扣,将直接影响后续的税务处理。

第一种情况是,企业收到113万元财政性资金,全额支出购买资产价税合计113万元,该资产用于不得抵扣项目且未抵扣增值税进项税额,资产全额折旧完毕。在这种情况下,企业收到113万元财政性资金,在会计上确认收入113万元,同时纳税调减113万元;购入固定资产并确认固定资产原值113万元,且据此全额计提了折旧,会计上应确认支出113万元。在计算企业所得税时,5年共应纳税调增113万元。调整后,甲公司应纳税所得额为500万元。

第二种情况是,企业收到113万元财政性资金,全额支出购买资产价税合计113万元,取得增值税专用发票,抵扣增值税进项税额13万元,资产全额折旧完毕。在这种情况下,企业收到113万元财政性资金,在会计上确认收入113万元,同时纳税调减113万元;购入固定资产并确认固定资产原值100万元,且据此全额计提了折旧,会计上确认支出100万元。此时,5年应按100万元进行纳税调增,才符合不征税收入“收入不计税,支出不扣除”的原则,如果按113万元进行纳税调增,则会造成多纳税。

财税〔2008〕151号文件第三条明确规定,企业的不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;企业的不征税收入用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销,不得在计算应纳税所得额时扣除。甲公司该项固定资产对应的已抵扣增值税进项税额13万元,既不构成企业的费用支出,也不构成资产的原值参与计提折旧或摊销。换句话说,相应的进项税额没有参与税前扣除,自然也就无须纳税调整。

处理建议

综上,笔者认为,在进行不征税收入的相关纳税调整时,应按以下方式处理:一是对已按不征税收入处理的财政性资金,未支出又未归还,需要进行纳税调整的,应按未使用的资金余额进行纳税调增处理;二是对已按不征税收入处理的财政性资金,已支出部分需对应纳税调整的,无须考虑是否存在增值税进项税额抵扣因素,不按已支付金额纳税调整,而应当按已在税前扣除的费用或折旧摊销金额进行纳税调增。

来源:中国税务报     作者:邹胜 夏栎秋 伍金田[作者单位:中汇智谷(四川)税务师事务所有限公司]



2013年4月的解析——

“不征税收入”与“征税收入”对所得税的纳税影响

不征税收入是指从性质和根源上不属于企业营利性活动带来的经济利益、不负有纳税义务并不作为应纳税所得额组成部分的收入。《企业所得税法》首次在我国法律上确立了“不征税收入”的概念,这是《企业所得税法》的一大制度创新。《企业所得税法》第七条规定,收入总额中的下列收入为不征税收入:

(一)财政拨款;

(二)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金;

(三)国务院规定的其他不征税收入。

财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)第一条规定,企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金,凡同时符合以下条件的,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除:

(一)企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;

(二)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;

(三)企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

第二条规定,上述不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

那么,不征税收入和征税收入对企业所得税究竟有没有影响?

一、符合不征税收入确认条件对所得税的影响

例如, A企业2011年12月5日收到当地政府拨付180万元财政拨款,要求用于购买科研设备。2011年12月31日A企业购入不需要安装的科研设备,实际成本245.7万元(含税)。使用寿命为10年,采用直线法计提折旧,不考虑残值。应作如下会计分录:

(1)2011年12月5日收到财政拨款时:

借:银行存款  180

贷:递延收益  180

(2)2011年12月31日购买设备

借:固定资产  210

应交税费——应交增值税(进项税额)  35.7

贷:银行存款  245.7

(3)2012年1至12月计提折旧

借:研发支出  21

贷:累计折旧  21

210÷10=21或者210÷10÷12×12=21

(4) 2012年1至12月摊递延收益

借:递延收益  18

贷:营业外收入  18

180÷10=18或者180÷10÷12×12=18

(5)2012年1至12月结转研发费用

借:管理费用  21

贷:研发支出  21

上例中,A企业一次性取得财政拨款收入180万元,如果该笔收入符合不征税收入的确认条件,则当年会计确认营业外收入的18万元,应做纳税调整减少处理;财政拨款形成的固定资产所对应的折旧不得在税前扣除,但超过财政拨款相对应的固定资产部分计提的折旧可以在税前扣除。具体调整时,通过《企业所得税年度纳税申报表》附表三“纳税调整项目明细表”第14行“不征税收入”调减应纳税所得额18万元;通过《企业所得税年度纳税申报表》附表九“资产折旧、摊销纳税调整明细表”第3行“机器、机械和其他生产设备”进行调整,其中资产原值栏目下,第1列账载金额210万元,第2列计税基础30万元,本期折旧、摊销额栏目下,第5列会计为21万元,第6列税收为3万元,从而调增应纳税所得额第7列为18万元(第7列=第5列-第6列=21-3=18)。本年度由于财政拨款调减应纳税所得额18万元,同时又调增应纳税所得额为18万元,对企业所得税没有影响。未来9年,就财政拨款而言通过附表三累计调减应纳税所得额162万元,同时通过附表九累计调增应纳税所得额162万元,对企业所得税没有影响。

来源:中国税务报 作者:谷建华 王桂威

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